Décisions | Tribunal administratif de première instance

dans la cause

FONDATION A______, représentée par Me Antoine BERTHOUD, avocat, avec élection de domicile

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

3.             Par décision du 21 juin 2021, l’AFC-GE a révoqué sa décision d’exonération avec effet au 1^er janvier 2022 au motif que celle-ci se révélait contraire au principe de la légalité. Il résultait en effet de la jurisprudence (ATA/1372/2018 du 18 décembre 2018) que les fondations de droit public étaient assujetties à l’IIC.

4.             Le 20 juillet 2021, la fondation a élevé réclamation à l’encontre de cette décision. Lorsqu’elle l’avait exonérée, l’AFC-GE était au courant du défaut de base légale formelle. L’ATA/1372/2018 précité n’avait rien modifié au droit existant et ne constituait pas un motif de révocation. Par ailleurs la clarification était toujours en cours au Grand Conseil (PL 12979). En révoquant sans motif son exonération, l’AFC-GE avait violé le principe de la bonne foi.

Sur le fond, l’arrêt susmentionné ne lui était pas applicable, puisqu’il concernait le recours interjeté par une commune et non par une fondation communale. Au surplus, la question de l’égalité de traitement avait été laissée ouverte par la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative).

5.             Par décision du 16 avril 2024, l’AFC-GE a rejeté la réclamation.

En droit fiscal, le principe de la légalité restreignait la portée de celui de la bonne foi. L’exonération accordée nonobstant le texte clair de l’art. 76 al. 1 let. a LCP ne pouvait plus être justifiée, sur la base d’une interprétation de la volonté du législateur.

Par ailleurs, les conditions cumulatives d’application du principe de la bonne foi n’étaient pas remplies. En effet, il ne ressortait pas du dossier que la contribuable s’était fondée sur la décision d’exonération pour prendre des mesures auxquelles elle ne pouvait renoncer sans subir de préjudice. En outre, l’intérêt public à rétablir une situation contraire au droit apparaissait prépondérant s’agissant d’une décision déployant des effets dans la durée.

De plus, la chambre administrative avait retenu que l’art. 76 LCP devait être appliqué selon sa lettre et qu’une interprétation contraire n’était pas admissible. Compte tenu de la teneur de la décision du 15 février 2016, la fondation était consciente du fait que la décision pouvait être révoquée si le motif l’ayant fondée était erroné. Enfin, l’AFC-GE n’était pas en mesure de déterminer si le PL 12979 aboutirait et, cas échéant, si une clause de rétroactivité serait inscrite dans la loi.

6.             Par acte du 15 mai 2024, la fondation, sous la plume de son conseil, a interjeté recours devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) en concluant à l’annulation de la décision du 16 avril précédent et à ce que la décision du 15 avril 2016 demeure en vigueur jusqu’à ce que le Grand Conseil ait définitivement adopté ou rejeté le PL 12979, le tout sous suite de frais et dépens.

Il était manifeste, à la lecture des conditions d’application du principe de la bonne foi, que seule l’une d’entre elle prêtait à discussion, à savoir la question de savoir si elle-même avait pris des mesures dont la modification lui serait préjudiciable sur la base de la décision d’exonération. Tel était le cas. Il s’agissait en effet de la planification à long terme de la mise en œuvre de la politique du logement social et de ses budgets, qui n’avaient pas pris en compte une charge fiscale non négligeable et qui grevaient la capacité d’entretien et de rénovation, voire d’acquisition future de biens immobiliers.

La clarification de l’art. 76 LCP mentionnée dans la décision du 15 avril 2016 ne pouvait ressortir d’un arrêt de la chambre administrative qui, dans la jurisprudence dont se prévalait l’AFC-GE, avait laissé indécise la question de savoir si la recourante pouvait bénéficier de l’exonération de l’IIC.

Tant que le Grand Conseil n’aurait pas statué, la condition justifiant la révocation de l’exonération n’était pas remplie. En outre, le PL 13246 déposé par le Conseil d’État, visait à exonérer cinq fondations immobilières instaurées par le droit cantonal, de l’IIC. Il ressortait de l’exposé des motifs qu’il s’agissait d’une situation juridique déjà existante, l’AFC-GE octroyant une exonération fiscale semblable à celle accordée aux fondations de droit privé œuvrant dans le logement social. Pour des motifs d’égalité de traitement, les fondations immobilières communales ne sauraient être traitées de manière plus défavorable.

7.             Dans sa réponse du 16 juillet 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Il ressortait de l’ATA/1372/2018 précité que les fondations de droit public étaient soumises à l’IIC, sous réserve d’une autre disposition légale prévoyant leur exonération. L’exonération qui avait été accordée à la fondation contrevenait dès lors au droit.

La recourante ne pouvait se prévaloir du principe de la bonne foi, car une réserve avait été formulée dans la décision du 15 février 2016, laquelle indiquait que l’exonération était octroyée jusqu’à clarification de l’art. 76 LCP. Celle-ci était intervenue avec l’ATA/1372/2018 susmentionné.

La modification de l’art. 76 LCP déposée dans le cadre du PL 12979 n’avait pas débouché à l’adoption d’une modification de cette disposition légale par le Grand Conseil. Le PL 13246 ne concernait que l’exonération de cinq fondations de droit public cantonales. Il n’existait aucune inégalité de traitement avec les fondations communales, qui pouvaient déployer des activités très diverses.

8.             Par réplique du 15 août 2024, la fondation a maintenu son recours.

Ce n’était pas l’ATA/1372/2018 du 18 décembre 2018 qui avait motivé la révocation litigieuse, car celle-ci était intervenue deux ans après que la chambre administrative avait rendu son arrêt. En outre, même après cette date, l’AFC-GE avait continué d’accorder des exonérations de l’IIC, notamment le 23 octobre 2019, à la fondation ayant saisi le tribunal dans la cause A/1665/2024. Le Grand Conseil ne s’était pas encore prononcé sur la question de l’art. 76 LCP. Enfin, elle n’exerçait aucune activité hormis le logement social. Elle se trouvait dès lors dans la même situation que les fondations de droit public cantonal.

9.             Dans sa duplique du 16 septembre 2024, l’AFC-GE a persisté dans les termes et les conclusions de sa réponse, rappelant que le principe de la légalité s’opposait à l’exonération de la fondation.

6.             Selon la jurisprudence, un renseignement ou une décision erronés de l'administration peuvent obliger celle-ci à consentir à un administré un avantage contraire à la réglementation en vigueur à condition que l'autorité soit intervenue dans une situation concrète à l'égard de personnes déterminées et sans réserve, qu'elle ait agi ou soit censée avoir agi dans les limites de ses compétences et que l'administré n'ait pas pu se rendre compte immédiatement de l'inexactitude du renseignement obtenu. Il faut encore qu'il se soit fondé sur les assurances ou le comportement dont il se prévaut pour prendre des dispositions auxquelles il ne saurait renoncer sans subir de préjudice et que la réglementation n'ait pas changé depuis le moment où l'assurance a été donnée (ATF 137 II 182 consid. 3.6.2).

Le droit fiscal est toutefois dominé par le principe de la légalité. Dès lors, le principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une influence limitée, s'il vient à entrer en conflit avec le principe de la légalité (ATF 137 II 182 consid. 3.6.2). L'importance particulière du principe de la légalité en droit fiscal est limitée aux faits et éléments constitutifs qui ont des conséquences négatives pour les citoyens. Si les conditions de la protection de la confiance sont réalisées, celle-ci prime le principe de la légalité en droit fiscal (ATF 150 I 1 consid. 4.4).

7.             Selon le Tribunal fédéral (arrêt 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 8.4), le principe de la légalité de l'activité administrative prévaut en principe sur celui de l'égalité de traitement. En conséquence, le justiciable ne peut généralement pas se prétendre victime d'une inégalité devant la loi lorsque celle-ci est correctement appliquée à son cas, alors qu'elle aurait été faussement, voire pas appliquée du tout, dans d'autres cas. Cela présuppose cependant, de la part de l'autorité dont la décision est attaquée, la volonté d'appliquer correctement à l'avenir les dispositions légales en question. Le citoyen ne peut prétendre à l'égalité dans l'illégalité que s'il y a lieu de prévoir que l'administration persévérera dans l'inobservation de la loi ; en principe, si l'autorité ne s'exprime pas sur ses intentions futures, le Tribunal fédéral présume qu'elle se conformera à la loi à l'avenir. Il est également nécessaire que l'autorité n'ait pas respecté la loi selon une pratique constante, et non pas dans un ou quelques cas isolés, et, enfin, qu'aucun intérêt public ou privé prépondérant n'impose de donner la préférence au respect de la légalité.  

8.             Dans l’ATA/1372/2018 du 18 décembre 2018, en force et cité par les parties, la chambre administrative, statuant sur recours de l’AFC-GE, a annulé un jugement du tribunal qui avait retenu qu’en application de l'art. 76 al. 1 let. a LCP, les communes genevoises devaient être exonérées de l’IIC dû sur leurs immeubles affectés à des logements sociaux.

La commune intimée se prévalait d’une inégalité de traitement avec la fondation recourante dans la présente procédure. La chambre administrative a laissé ouverte la question de la conformité au droit de son exonération, dès lors que la situation d’une commune, collectivité publique dotée de la personnalité juridique, dont l’autonomie était garantie, différait de celle d’une fondation de droit public. Cette dernière était une personne morale qui avait pour objet l’affectation de biens en faveur d’un but spécial.

9.             En l’espèce, l’AFC-GE considère que la révocation de l’exonération se justifie, étant donné qu’elle a été accordée à la fondation en violation du droit.

10.         De son côté, la recourante ne conteste pas qu’à rigueur du texte actuel de l’art. 76 LCP, une fondation de droit public, telle qu’elle-même, est tenue d’acquitter l’IIC sur ses immeubles locatifs ou loués. Cela étant, elle fait valoir qu’en application du principe de la bonne foi, elle droit de continuer à bénéficier de l’exonération que l’AFC-GE lui a accordée le 15 février 2016.

Selon la fondation, est remplie la condition prévoyant qu’elle s’est fondée sur les assurances de l’AFC-GE pour prendre des dispositions auxquelles elle ne saurait renoncer sans subir de préjudice. Elle soutient qu’elle a planifié à long terme la mise en œuvre de sa politique du logement social et de ses budgets sans intégrer l’IIC, qui représente une charge fiscale non négligeable et qui grève sa capacité d’entretien et de rénovation, voire d’acquisition future de biens immobiliers. Cet allégué n’est toutefois pas prouvé. En effet, à l’appui de son argumentation, la fondation n’a produit aucune pièce faisant état de ses budgets des années postérieures à la décision d’exonération. Elle ne démontre pas non plus, au moyen de données chiffrées, que l’obligation d’acquitter l’IIC, l’empêcherait d’entretenir et de rénover ses biens immobiliers, ou d’en acquérir d’autres.

En outre, dans sa décision d’exonération, l’AFC-GE a émis une réserve, puisqu’elle accordé celle-ci jusqu’à clarification de l’art. 76 LCP par le législateur.

La fondation ne saurait tirer avantage du principe de la bonne foi, étant donné que les conditions cumulatives présidant à l’application de ce principe ne sont pas réunies.

11.         La recourante soutient encore que la révocation de son exonération ne découle pas de l’ATA/1372/2018 du 18 décembre 2018, étant donné que dite révocation est intervenue deux ans après que la chambre administrative a rendu son arrêt. Même après cette date, l’AFC-GE avait continué d’accorder des exonérations de l’IIC, notamment le 23 octobre 2019, à une fondation qui a saisi le tribunal dans la cause A/1665/2024.

La fondation ne peut être suivie.

En effet, la contribuable ne se prévaut d’aucun préjudice qu’elle aurait subi du fait que l’AFC-GE aurait révoqué son exonération deux ans après le prononcé de l’arrêt de la chambre administrative. Au contraire, l’intéressée a pu bénéficier durant deux années supplémentaires d’une exonération en violation de la législation.

En outre, le fait que par hypothèse, l’AFC-GE aurait continué à octroyer des exonérations à des fondations communales ne lui confère pas de droit à s’opposer à la révocation de la sienne, car cette dernière a été prononcée en conformité de la loi et de la jurisprudence. Au surplus, la fondation n’a pas démontré que l’AFC-GE entend continuer à exonérer des fondations communales, en violation de l’art. 76 LCP.

12.         Dans un dernier grief, la fondation se prévaut du principe d’égalité de traitement avec les fondations de droit public cantonal exonérées de l’IIC par les art. 10 al. 3 et 14A al. 4 LGL.

À nouveau, la recourante ne peut être suivie. Le principe d’égalité de traitement doit céder le pas devant celui de la légalité, qui revêt une importance déterminante en droit fiscal.

Par ailleurs, elle ne peut se prévaloir du principe d’égalité de traitement, étant donné qu’elle ne se trouve pas dans la même situation d’une fondation de droit public cantonal (cf. consid. 5 supra).

13.         Au vu de ce qui précède, le recours doit être rejeté.

14.         En application des art. 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).