Décisions | Tribunal administratif de première instance

1.             Le litige concerne la taxation 2020 de Madame A______ et Monsieur B______ (ci-après : les contribuables ou les recourants).

2.             C______ SA (ci-après : la SA) a été enregistrée au registre du commerce (ci-après : RC) de Genève en 1999. Son capital de CHF 100'000.- se décompose en 100 actions d’une valeur nominale de CHF 1'000.-. Monsieur D______ en a détenu l’entier du capital-actions.

3.             La société genevoise E______ Sàrl (ci-après : la holding), inscrite au RC en octobre 2020, dispose d’un capital de CHF 20'000.-, qui se compose de 200 parts d’une valeur nominale de CHF 100.-, entièrement en mains du contribuable, unique associé gérant qui bénéficie de la signature individuelle.

4.             Par contrat du 4 janvier 2017, M. D______ a vendu au contribuable le capital-actions de la SA pour le prix de CHF 2.6 millions (art. 1 et 2).

La remise des titres interviendrait par livraisons successives. Au 1^er janvier 2017, le vendeur s’engageait à remettre le 30 % du capital-actions contre paiement de CHF 780'000.-. Le 1^er janvier 2021, le vendeur devait transmettre le 70 % du capital contre versement d’un montant de CHF 1.82 million (art. 3).

L’art. 9 du contrat prévoyait que jusqu’au 31 décembre 2020 où jusqu’à la remise des dernières actions vendues, le contribuable accordait au vendeur un droit de préemption personnel sur les titres, au cas où il décidait de les vendre.

5.             Le 28 septembre 2020, le contribuable et M. D______ ont signé un document intitulé « Avenant à la convention de cession d’actions ».

Il prévoyait que M. D______ acceptait le transfert des actions déjà détenues par le contribuable, en faveur d’une holding à constituer par ce dernier à cette fin (art. 1).

L’art. 2 prévoyait que M. D______ donnait son accord au transfert de 70 % des actions vendues en faveur de ladite holding, moyennant paiement du prix convenu de CHF 1.82 million.

6.             Par bordereaux datés du 7 juin 2023, l’AFC-GE a taxé les contribuables pour l’année 2022.

Ce faisant, elle a évalué leur participation dans la holding à CHF 2.62 millions. Elle a en outre rajouté CHF 2.5 millions à leur revenu en tant que revenu mobilier non soumis à l’impôt anticipé. Cette somme correspondait à la différence entre la valeur vénale des titres de la SA (CHF 2.6 millions) et leur valeur nominale (CHF 100'000.-), laquelle n’avait pas été comptabilisée dans les fonds propres de la holding.

7.             Les 6 et 13 juillet 2023, les contribuables ont élevé réclamation à l’encontre des susdits bordereaux.

Les règles relatives à la transposition, appliquées par l’AFC-GE, ne s’appliquaient pas, car c’était M. D______ qui avait vendu les actions de la SA à la holding et non pas le contribuable. Par ailleurs, les titres avaient été cédés à la valeur du marché.

En outre, la valeur de leur participation dans la holding s’élevait à CHF 12'996.- et non à CHF 2.62 millions, comme l’avait retenu l’AFC-GE.

8.             Par décisions du 20 octobre 2023, l’AFC-GE a admis partiellement la réclamation en ce sens qu’elle a ramené la valeur de la holding de CHF 2.62 millions à CHF 12'996.-. Par ailleurs, elle a réduit de CHF 2.5 millions à CHF 750'000.- la reprise constituant un revenu mobilier. Celle-ci correspondait à la différence entre la valeur vénale des titres (CHF 780'000.-) et leur valeur nominale (CHF 30'000.-).

Le même jour, elle a notifié aux contribuables des bordereaux de taxation rectificatifs pour tenir compte de l’admission partielle de leur réclamation.

9.             Par acte du 30 novembre 2023, les contribuables, sous la plume de leur conseil, ont interjeté recours devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) en concluant, préalablement, à la suspension de la cause jusqu’à droit connu sur la demande de révision déposée par la holding et, principalement, à l’annulation de la reprise de CHF 750'000.-.

La holding avait déposé une demande de révision auprès de l’AFC-GE, afin d’être taxée sur la base de ses comptes modifiés, dans lesquels un montant de CHF 750'000.- serait comptabilisé dans ses fonds propres. Il convenait de suspendre l’instruction de la présente procédure jusqu’à droit jugé dans cette requête.

Le recourant avait financé le prix de la première tranche des titres de la SA grâce à une aide de sa famille. Le prix convenu pour l’entier du capital-actions, soit CHF 2.62 millions, correspondait à la valeur vénale des titres retenue par l’AFC-GE pour l’impôt sur la fortune. Il avait souscrit un emprunt auprès du F______, qui avait exigé qu’une holding soit créée, qui détienne l’intégralité du capital-actions de la SA. La holding avait enregistré ces titres dans ses comptes 2020.

Les titres avaient été vendus par M. D______, fondateur de la SA. Il avait conclu le contrat portant sur leur vente dès 2017 à la holding, laquelle s’était substituée au recourant dès la signature de l’avenant du 28 septembre 2020. Ce dernier n’était pas le vendeur des titres et n’avait réalisé aucun gain en capital, puisque les actions avaient été acquises au prix du marché.

L’on ne se trouvait pas en présence d’une transposition. M. D______ n’avait pas apporté les titres à une société qu’il dominait – il n’était, en effet, pas actionnaire de la holding – et le recourant n’était pas le vendeur des titres. En outre, le fait que l’acquisition ait été effectuée par l’intermédiaire d’une holding avait été exigé par la banque qui lui avait accordé le prêt permettant de financer l’achat de la participation. Il ne s’agissait pas d’une évasion fiscale.

Même si le tribunal admettait que les conditions de la transposition étaient réunies les décisions attaquées devraient être annulées car elles violaient les principes d’égalité de traitement et d’imposition selon la capacité contributive. En effet, les conditions de l’évasion fiscale n’étaient pas réunies en l’espèce. Si une holding avait été créée initialement, à laquelle il avait vendu en une seule étape le capital-actions de la SA, financé par un prêt actionnaire et par un crédit-vendeur, il n’aurait pas réalisé un cas de transposition. Il n’existait aucune justification permettant de traiter différemment la situation de ce contribuable de la sienne propre. Il était ainsi victime d’une inégalité de traitement.

Il n’avait réalisé aucune économie d’impôt. Il devait encore payer le vendeur, M. D______ et rembourser la banque. Le revenu qu’il pourrait percevoir dans le futur était très incertain. Dès lors, imposer aujourd’hui un revenu non réalisé, voire même qui ne se réaliserait jamais, se révélait arbitraire, inéquitable et anticonstitutionnel.

10.         Par pli du 18 décembre 2023, l’AFC-GE a fait part au tribunal qu’elle s’opposait à la suspension.

11.         Dans sa réponse du 5 février 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Les quatre conditions cumulatives permettant l’application des règles sur la transposition étaient réunies :

-     le contribuable avait acquis, en 2017, 30 actions de la SA, qu’il avait déclarées dans son état des titres et qu’il avait cédées à la holding, en procédant à un apport. C’était à tort qu’il soutenait qu’il n’était pas le vendeur des titres. Il ne s’agissait aucunement d’une unique opération, mais de l’acquisition de la participation en 2017, puis de la cession de celle-ci à la holding en 2020 ;

-     le recourant contrôlait la holding, puisqu’il en détenait l’intégralité du capital-actions ;

-     les titres avaient été cédés pour le prix de CHF 780'000.-, soit à une valeur excédant leur valeur nominale, de CHF 30'000.- ;

-     il était créancier de la holding pour un montant de CHF 750'000.-, ainsi qu’il ressortait de la rubrique « capitaux étrangers – engagement à long terme – créancier porteur de parts », qu’il essayait de convertir en fonds propres dans le cadre de sa demande de révision.

Le fait que la banque créancière ait exigé la constitution d’une holding n’était pas pertinent, car les motifs subjectifs poussant un actionnaire à effectuer une transposition étaient sans importance. Les arguments du recourant en lien avec l’évasion fiscale l’étaient tout autant.

12.         Par réplique du 27 février 2024, le contribuable a persisté dans les conclusions de son recours, reprenant les arguments qu’il y a exposés.

La holding avait recouru devant le tribunal contre les décisions rejetant ses demandes de révision. Il s’en rapportait à justice au sujet de l’opportunité de joindre les procédures. L’AFC-GE ne s’était pas prononcée sur ses griefs relatifs à la violation des principes d’égalité de traitement et d’imposition selon la capacité contributive. S’agissant de ce dernier, l’ICC et l’IFD totalisaient près de CHF 350'000.-, montant excédant largement ses revenus bruts réels qui s’élevaient à moins de CHF 300'000.-, si l’on retranchait le revenu de CHF 750'000.- tiré de la transposition, purement fictif au demeurant.

13.         Dans sa duplique du 21 mars 2024, l’AFC-GE a persisté dans les conclusions de sa réponse.

S’agissant de la prétendue violation du principe d’égalité de traitement, le contribuable comparait deux situations qui n’étaient pas similaires.

Le grief tiré de la violation de l’imposition selon la capacité contributive devait également être rejeté. L’opération de la transposition avait pour conséquence que le produit était considéré comme un rendement de la fortune mobilière. Il convenait d’appliquer par analogie la solution qu’avait trouvée le Tribunal fédéral relative à l’application du principe de l’imposition selon la capacité contributive en cas d’abandon de créance.

Il n’y avait pas lieu de joindre le recours de la holding à celui du recourant, étant donné que ces procédures concernaient des contribuables différents.

14.         Le détail des pièces et des arguments des parties sera repris, ci-après, dans la mesure utile.

1.             Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

2.             Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD.

3.             Les recourants sollicitent la suspension de la présente cause jusqu’à droit jugé dans la procédure de recours interjeté par la holding.

Cette conclusion doit être écartée, car l’AFC-GE s’oppose à la requête de suspension émanant du contribuable (art. 78 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

Il n’y a pas non plus lieu de suspendre la cause en application de l’art. 14 al. 1 LPA, car le sort du présent litige ne dépend pas de l’issue du recours interjeté par la holding.

4.             Les recourants demandent que le tribunal se prononce sur l’opportunité de joindre leur recours à celui interjeté par la holding. 

Il ne peut être donné suite à leur conclusion pour deux motifs. Premièrement, les deux recours ont été déposés par deux contribuables distincts, si bien qu’une jonction poserait des problèmes de secret fiscal. En outre, puisque seule la présente cause est en état d’être jugée, la jonction ne peut être prononcée (art. 70 al. 2 LPA).

5.             Les contribuables contestent l’ajout d’un montant de CHF 750'000.- à leur revenu imposable à titre des règles sur la transposition.

6.             Selon les art. 20a al. 1 let. b LIFD et 23 al. 1 let. b de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), est considéré comme du rendement de la fortune mobilière le produit du transfert d'une participation d'au moins 5 % au capital-actions d'une société de capitaux représentant un transfert de la fortune privée à la fortune commerciale d'une personne morale dans laquelle le vendeur détient une participation d'au moins 50 % au capital après le transfert, dans la mesure où le total de la contre-prestation reçue est supérieur à la valeur nominale de la participation transférée.

LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE PREMIÈRE INSTANCE

1.             déclare recevable le recours interjeté le 30 novembre 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 20 octobre 2023 ;

2.             le rejette ;

3.             met à la charge des recourants, pris conjointement et solidairement, un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l'avance de frais ;

4.             dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;

5.             dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant.

Siégeant: Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST, présidente, Pascal DE LUCIA et Philippe FONTAINE, juges assesseurs.

Au nom du Tribunal :

La présidente

Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties.