Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) Durant les années fiscales litigieuses, soit 2012 et 2013, Monsieur A______, domicilié à B______ (France), a exercé à Genève une activité lucrative dépendante et y a été soumis au régime de l'imposition à la source.

2) M. A______ a deux enfants majeurs, dont Monsieur C______ , né le ______ 1994 de son union libre avec Madame D______, avec laquelle M. A______ n'a pas vécu en ménage commun durant les deux années fiscales litigieuses.

3) En 2012 et 2013, Mme D______ était domiciliée à la E______ (France), et était également soumise au régime de l'impôt à la source à Genève.

4) En 2012, M. A______ a perçu un salaire annuel brut de CHF 91'500.-, et a fait l'objet d'un prélèvement à la source de CHF 4'703,10, en appliquant le barème « B1 » (marié ou lié par un partenariat enregistré, avec un enfant mineur à charge), qui n'a pas fait l'objet d'une demande de rectification dans le cadre de la procédure d'auto-taxation.

5) En 2013, il a perçu un salaire brut de CHF 102'500.-, duquel son employeur a retenu un impôt de CHF 16'799,75, en appliquant le barème « A » (personne seule) et le taux de 16,39 %.

6) Par demande de rectification datée du 19 mars 2014 et reçue par l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) le 31 mars 2014, M. A______ a fait valoir une charge de famille pour son fils majeur C______, ainsi que la correction du barème et du taux d'imposition pour l'année 2013.

7) En date du 24 mars 2014, Mme D______ a également formulé une demande de rectification de l'imposition à la source concernant ses revenus de l'année 2013, indiquant avoir à sa charge son fils majeur C______ en précisant « qu'aucune pension n'était versée par le papa ». À l'appui de sa demande, Mme D______ a fourni l'acte de naissance de son fils et un certificat de scolarité pour l'année 2013-2014 daté du 28 août 2013, sur lequel il apparaissait que C______ était domicilié à l'adresse de sa mère.

8) En date du 19 août 2014, l'AFC-GE a transmis à Mme D______ un nouveau bordereau prenant en compte sa charge de famille pour son fils C______, qu'elle n'a pas contesté auprès de l'AFC-GE.

9) En date des 9 octobre et 27 novembre 2014, en réponse à sa demande de renseignements du 14 septembre 2014, M. A______ a fait parvenir à l'AFC-GE une copie de l'acte de naissance de son fils, un certificat de scolarité daté du 1^er septembre 2014 - sur lequel son domicile était à l'adresse de sa mère pour l'année 2014-2015 - et une déclaration écrite de cette dernière datée du 27 novembre 2014 qui indiquait que son fils était domicilié chez son père « afin de faciliter ses trajets pour se rendre à son lycée ».

M. A______ signalait par ailleurs qu'il vivait seul avec son fils, pour lequel il ne percevait aucune pension ni allocation familiale.

10) Par décision du 11 décembre 2014 expédiée sous pli simple à l'adresse de l'employeur de M. A______, l'AFC-GE a maintenu sa taxation pour l'année 2013, lui refusant la charge de famille « faute de réponse suffisante au courrier du 14 septembre 2014 ».

11) Le même jour, également sous pli simple et à l'adresse de son employeur, l'AFC-GE lui a adressé un bordereau d'impôt et un avis de taxation, lui réclamant un supplément d'impôt de CHF 10'129.05 pour l'année 2012.

Le bordereau contenait l'indication qu'une réclamation pouvait être formée auprès de l'AFC-GE dans les trente jours suivant la notification de la décision.

12) Par réclamation du 5 janvier 2015, M. A______ a contesté la décision de l'AFC-GE du 11 décembre 2014 relative à sa taxation pour l'année 2013, faisant à nouveau valoir que son fils C______ avait été à sa charge cette année-là.

Il produisait à l'appui de sa réclamation un nouveau certificat de scolarité daté du 6 janvier 2015, selon lequel son fils C______ résidait chez lui durant l'année scolaire 2014-2015; la copie d'un courrier non signé du 12 avril 2013 d'une compagnie d'assurance adressé à C______ au domicile de son père au sujet d'un nouveau véhicule à assurer ; un courrier de C______ à l'autorité fiscale de Bonneville (France), non daté, par lequel il indiquait vouloir « être attaché fiscalement à son père ».

13) Le 23 février 2015, M. A______ a formé une réclamation contre le bordereau de taxation du 11 décembre 2014 relatif à l'année 2012, par laquelle il sollicitait une charge de famille pour l'année 2012 car son fils C______ vivait alors déjà à sa charge.

14) Par décision du 23 juin 2015, l'AFC-GE a déclaré irrecevable la réclamation concernant l'année 2012, car tardive.

15) Par décision du 23 juin 2015 également, l'AFC-GE a rejeté la réclamation du 5 janvier 2015 concernant l'année 2013, au motif que la charge fiscale de C______ avait déjà été attribuée à sa mère.

16) Par acte déposé le 23 juillet 2015, M. A______ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les deux décisions du 23 juin 2015 précitées, concluant à leur annulation et à l'octroi d'une charge de famille pour son fils, celui-ci ayant été à sa charge dès l'année 2012 d'un commun accord avec Mme D______ « afin de faciliter ses trajets pour se rendre à son lycée » à F______.

Outre les pièces produites à l'appui de ses précédentes écritures, M. A______ a fourni des documents fiscaux français, dont son avis d'impôt 2013, duquel il ressortait qu'il n'avait pas d'enfant majeur à charge en 2012, et un avis rectificatif d'impôt sur le revenu 2013, daté du 2 février 2015, mentionnant un enfant majeur célibataire vivant dans le même foyer que lui. M. A______ a également produit un autre certificat de scolarité, daté du 28 août 2013 et mentionnant que C______ résidait au domicile de sa mère, ainsi qu'une nouvelle attestation de cette dernière datée du 21 juillet 2015 confirmant que son fils était bien domicilié chez M. A______ depuis la rentrée scolaire 2012-2013, ceci d'un commun accord entre eux. Elle précisait cette fois par ailleurs que ce dernier ne lui avait « jamais fait part de sa décision de déclarer fiscalement C______ à sa charge », de sorte qu'une « demande de rectification avait été faite en 2013, sans arrière-pensée de sa part », et qu'elle était « prête à rembourser ce montant à l'Administration fiscale cantonale si tel devait être le cas ».

17) Dans sa réponse du 20 novembre 2015, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours pour les deux années fiscales litigieuses.

La réclamation déposée le 23 février 2015 contre le bordereau de taxation 2012 était tardive, tandis que celle du 5 janvier 2015 relative à l'année 2013 ne contenait pas de documents suffisamment convaincants pour prouver le domicile de son fils et le fait que c'était M. A______ qui en avait la charge.

18) Par jugement du 2 mai 2016, le TAPI a rejeté le recours de M. A______.

S'agissant de l'année fiscale 2012, le recourant ne contestait pas la tardiveté de sa réclamation et sollicitait l'examen au fond de sa taxation à la source pour cette année. Or le bordereau que l'AFC-GE lui avait transmis le 11 décembre 2014 était une décision de taxation sujette à réclamation dans les trente jours dès sa notification. La réclamation formée le 23 février 2015 était donc tardive, ce que le contribuable reconnaissait. Aucune restitution de délai ne pouvait lui être accordée puisqu'il n'avait invoqué aucun motif d'empêchement, de sorte que son recours concernant l'année fiscale 2012 devait être rejeté pour cette seule raison, sans qu'il fût besoin d'en examiner le fond.

S'agissant de l'année fiscale 2013, M. A______ n'avait pas réussi à prouver que son fils était à sa charge. Les différentes attestations de scolarité mentionnaient le domicile de sa mère et/ou faisaient référence à des années scolaires postérieures. La lettre de C______ ne précisait pas l'année pour laquelle il demandait le rattachement fiscal au domicile de son père, tandis que la correspondance de la compagnie d'assurance du 12 avril 2013 n'était pas une preuve de domicile suffisante. Les déclarations écrites de sa mère étaient quant à elles en contradiction manifeste avec les indications figurant sur les certificats de scolarité dont elle s'était au demeurant prévalue dans le cadre de sa taxation personnelle pour la même année fiscale. Enfin, le bordereau de taxation français pour l'année 2013 ne permettait pas non plus de déterminer le lieu du domicile de son fils au 31 décembre 2013, ni d'ailleurs de prouver que le fisc français l'avait considéré comme étant à sa charge pour ladite année fiscale.

19) Par acte déposé le 31 mai 2016 au greffe de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après: la chambre administrative), M. A______, non représenté, a interjeté recours contre le jugement du TAPI, concluant à son annulation et à la prise en compte dans les taxations 2012 et 2013 de la charge de famille pour son fils.

Le TAPI n'avait pas tenu compte des pièces remises, lesquelles attestaient du domicile de son fils chez lui dès l'année 2012. S'agissant des certificats de scolarité, ils n'indiquaient le domicile de la mère que parce que c'était son nom à elle qui avait été donné au titre de parent à contacter en cas de problème. L'école lui avait d'ailleurs affirmé que « l'adresse de domicile est automatiquement rentrée par leur logiciel et ne prouve pas légalement le domicile de l'élève ». M. A______ a produit d'ailleurs un nouveau certificat de scolarité, daté du 26 mai 2016, sur lequel l'adresse de son fils était la sienne. En outre, il a remis une nouvelle attestation sur l'honneur signée et datée du 30 mai 2016 par la mère de son fils, d'une teneur identique à celle du 21 juillet 2015. Enfin, M. A______ a joint à son recours une attestation signée par son fils et datée du 23 mai 2016, par laquelle celui-ci affirmait vivre au domicile de son père « depuis l'année 2012 suite à son entrée au lycée ».

20) Le 8 juin 2016, le TAPI a transmis son dossier à la chambre administrative, sans formuler d'observations.

21) Le 9 juin 2016, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

M. A______ ne s'était aucunement prononcé sur la taxation 2012 alors que le bordereau afférent à cette année-là avait été maintenu par le TAPI au motif que la réclamation était tardive. Quant à l'année 2013, la nouvelle attestation produite par M. A______ et signée par Mme D______ était, comme les précédentes, en contradiction tant avec les propres déclarations de cette dernière dans le cadre de sa déclaration d'impôt personnelle de la même année, qu'avec le certificat de scolarité du 28 août 2013 relatif à l'année scolaire 2013-2014.

22) Le 29 juillet 2016, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 2 septembre 2016 pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la cause serait gardée à juger.

23) Aucune des parties ne s'est manifestée depuis lors.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17).

2) La question litigieuse est, pour l'année fiscale 2012, celle de la tardiveté de la réclamation du 23 février 2015 du recourant contre le bordereau de taxation du 11 décembre 2014, tandis que pour l'année fiscale 2013, elle concerne celle de la prise en compte d'une charge de famille.

3) Sont applicables au litige, au niveau fédéral, les dispositions de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), et sur le plan cantonal, celles découlant des art. 32 ss de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), soit celles de la loi sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales du 23 septembre 1994 (LISP - D 3 20) et du règlement d'application de la loi sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales du 12 décembre 1994 (RISP - D 3 20.01), ainsi que, pour les questions de l'assujettissement fiscal, les dispositions de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08).

4) S'agissant de l'année fiscale 2012, le TAPI a considéré comme tardive la réclamation formée par le recourant le 23 février 2015 au motif que le bordereau de taxation du 11 décembre 2014 constituait une décision de taxation d'office fondée sur l'art. 21 al. 2 LISP, de sorte que, pour être recevable, la réclamation aurait dû intervenir dans les trente jours à compter la notification du bordereau du 11 décembre 2014.

5) a. Dans le système de l'impôt à la source, les litiges prennent naissance dans l'obligation du débiteur de la prestation imposable de retenir l'impôt, et, de son propre chef, d'en verser le montant à l'autorité fiscale. Néanmoins, cette dernière doit parfois intervenir dans la procédure en rendant des décisions, dans les cas suivants : lorsque, en violation des prescriptions, la retenue ou le versement de l'impôt à la source est omis, ou que la personne qui répond du versement opère une retenue insuffisante ou se trompe dans ses calculs (art. 138 LIFD) ; en cas de divergence entre cette personne et le contribuable (art. 137 LIFD ; Andrea PEDROLI in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd]., Impôt fédéral direct, Commentaire romand, 2017, p. 1749 n. 2).

b. L'art. 23 al. 2 LISP, qui est le pendant cantonal de l'art. 137 LIFD, précise que le contribuable qui conteste le montant de la retenue à la source peut déposer une réclamation écrite et motivée auprès de l'administration si l'attestation tenant lieu de quittance a été remise avant le dernier jour du mois de février de l'année qui suit celle pour laquelle l'impôt a été retenu jusqu'au 31 mars de cette même année ; ou si l'attestation a été remise ultérieurement, dans les trente jours qui suivent cette remise, mais au plus tard le 31 décembre de l'année qui suit celle pour laquelle l'impôt a été retenu.

c. L'art. 138 LIFD, l'art. 49 al. 3 et 4 LHID et les art. 21 al. 3 et 4 LISP prévoient des mécanismes réglant les situations dans lesquelles s'est produite une retenue d'impôt à la source insuffisante ou excédentaire. Ainsi, lorsque le débiteur de la prestation imposable a effectué une retenue trop élevée, le département peut l'obliger à restituer l'excédent au contribuable ; si la retenue a été versée ou si les relevés prévus à l'art. 18 al. 1 let. c LISP ont déjà été établis, le département restitue l'excédent au contribuable. La LIFD ne prévoit aucun délai pour accomplir de telles démarches.

6) a. D'après l'art. 139 al. 1 LIFD, le contribuable peut former une réclamation selon l'art. 132 LIFD à l'encontre de la décision de constatation émise en application des art. 137 al. 1 LIFD et 23 al. 2 LISP, comme de celles rendues en vertu des art. 138 al. 1 ou 2 LIFD et 21 LISP.

b. Si un bordereau doit être considéré comme notification de la décision de taxation, il importe qu'il en soit fait mention dans le texte. De plus, selon l'art. 116 al. 1 LIFD, l'indication des voies de droit est indispensable (mention de la possibilité de déposer une réclamation conformément à l'art. 132 al. 1 LIFD) (Lydia MASMEJAN-FEY in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd]., op. cit., p. 1591 n. 10).