Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) T______ S.A. (ci-après : T______) est une société anonyme de droit suisse dont le siège se trouve à Genève. Son but social consiste en des opérations commerciales internationales, en particulier dans le domaine agro-industriel, notamment le commerce et le négoce de tous produits, principalement agricoles et toute prestation de service s'y rattachant ; le transport de marchandises et l'affrètement de navires ; les activités de conseil en faveur de tiers ; la prise et l'administration de participations dans toutes sociétés et entreprises à l'étranger. 

2) La société J______ (ci-après : J______) est actionnaire de T______.

3) Le 11 novembre 2008, T______ et J______ ont conclu un contrat aux termes duquel la première s'engageait à acheter à la seconde 20'000 tonnes métriques d'huile de tournesol non raffinée contre paiement d'une somme de USD 14'000'000.-. Il était convenu que la période d'expédition de la marchandise allait jusqu'au 31 décembre 2008. La convention était valable jusqu'au 1^er mars 2009, « dernière date de paiement ». Elle prévoyait une clause de pénalités en cas d'inexécution, renvoyant à cet égard à la clause de défaut 53/54 de la Federation of oils, seeds and fats association (ci-après : FOSFA).

4) Le même jour, T______ a souscrit un contrat avec la société S______ pour assurer la marchandise précitée à hauteur de USD 14'000'000.-. Cet accord était valable pour la période du 11 novembre au 31 décembre 2008. Le bénéficiaire en était P______ (Suisse) S.A. à Genève (ci-après : la banque).

5) Dans une « lettre de cession » du 13 novembre 2008, J______ a reconnu céder irrévocablement à la banque tous ses droits de propriétaire sur la marchandise en question, achetée pour T______.

6) Par télécopie du 14 novembre 2008, T______ a demandé à la banque une ligne de crédit pour effectuer le paiement de USD 14'000'000.-.

7) Selon un rapport d'expertise du 14 novembre 2008 de l'entreprise Rosinspectorate, la marchandise, soit les 20'000 tonnes métriques d'huile de tournesol non raffinée, était bien stockée dans les réservoirs côtiers de J______.

8) Le 17 novembre 2008, T______ a payé la prime d'assurance de USD 15'680.- à S______.

9) Le lendemain, T______ a versé la somme de USD 14'000'000.- à J______.

A la même date, la banque lui a débité une commission de USD 14'000.-.

10) D'après un rapport d'inspection du 28 novembre 2008 de la société G______, la marchandise convenue se trouvait effectivement dans les silos et le propriétaire indiqué était T______.

11) De novembre à décembre 2008, T______ a fait plusieurs achats d'huile de tournesol non raffinée par l'intermédiaire de la société A______, à savoir :

-        le 6 novembre 2008, 1'336,384 tonnes métriques pour un montant total de USD 1'103'853,18, soit USD 826.- par tonne métrique ;

-        le 13 novembre 2008, 4'826,60 tonnes métriques pour un montant total de USD 3'402'753.-, soit USD 705.- par tonne métrique ;

-        le 14 novembre 2008, 3'405,804 tonnes métriques pour un montant total de USD 2'486'236,92, soit USD 730.- par tonne métrique ;

-        le 25 novembre 2008, 1'313,247 tonnes métriques pour un montant total de USD 923'212,64, soit USD 703.- par tonne métrique ;

-        le 3 décembre 2008, 4'972,967 tommes métriques pour un montant total de USD 3'635'238,88, soit USD 731.- par tonne métrique ;

-        le 15 décembre 2008, 3'400,404 tonnes métriques pour un montant total de USD 2'404'085,63, soit USD 707.- par tonne métrique ;

-        le 15 décembre 2008, 1'340,332 tonnes métriques pour un montant total de USD 922'148,42, soit USD 688.- par tonne métrique ;

-        le 22 décembre 2008, 4'864,712 tonnes métriques pour un montant total de USD 3'317'733,58, soit USD 682.- par tonne métrique ;

-        le 22 décembre 2008, 4'840,912 tonnes métriques pour un montant total de USD 3'296'661,07, soit USD 681.- par tonne métrique ;

-        le 30 décembre 2008, 15'768,724 tonnes métriques pour un montant total de USD 10'691'194,87, soit USD 678.- par tonne métrique ;

-        le 30 décembre 2008, 4'912,364 tonnes métriques pour un montant total de USD 2'898'294,76, soit USD 590.- par tonne métrique.

Le 21 novembre 2008, T______ a également acheté 3'800 tonnes métriques d'huile de tournesol non raffinée à l'entreprise W______ (Geneva) S.A. pour un prix de USD 691,53 par tonne métrique.

12) Le 29 décembre 2008, T______ et J______ ont résilié le contrat du 11 novembre 2008 d'un commun accord, avec un délai au 31 décembre 2008 pour solder leurs comptes.

13) Le 30 décembre 2008, J______ a remboursé la somme de USD 14'000'000.-, en deux versements, soit un de USD 7'999'994,00 et un de USD 6'000'000.-.

14) Par commandement de payer du 9 juillet 2009, un ancien employé de T______ a réclamé à cette dernière CHF 219'038.- à titre d'indemnité de départ et CHF 417'632,60 pour participation au bénéfice, conformément au contrat de travail.

15) Le 27 août 2009, la société Atlas Partners S.A. a envoyé à l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) la déclaration fiscale 2008 de sa mandante, T______. En raison d'un litige avec un ancien employé de T______, un montant de CHF 417'632,60 avait été déduit en prévision des indemnités réclamées, relatives au bénéfice de l'exercice 2008.

Les comptes de la contribuable au 30 novembre 2008 étaient joints. Un montant de CHF 17'010'000.- était indiqué au titre de « trade prepayments » en 2008.

16) Les 15 septembre et 21 octobre 2009, l'AFC-GE a demandé à la contribuable un exemplaire en langue française de ses comptes bouclés au 30 novembre 2008.

17) Le 9 décembre 2009, l'AFC-GE a informé T______ d'un contrôle fiscal dans ses locaux les 17 et 18 février 2010.

En complément, elle a sollicité ultérieurement les justificatifs démontrant une différence avec le prix du marché de USD 121.- par tonne métrique.

18) Le 29 avril 2010, l'AFC-GE a adressé à la contribuable un bordereau de taxation pour l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2008 d'un montant de CHF 35'946,75, ainsi qu'un bordereau de taxation relatif à l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2008 d'un montant de CHF 42'449.-. Un montant de CHF 34'417.- était indiqué au titre d'intérêts sur avance à un proche. La somme de CHF 17'010'000.- était également prise en considération à titre de valeur pour l'impôt sur le bénéfice des actifs.

19) T______ a élevé réclamation le 27 mai 2010 contre les bordereaux précités.

La provision de CHF 417'633.- n'avait pas été retenue, bien qu'elle l'ait mentionnée dans sa déclaration d'impôts. Celle-ci était justifiée par l'action en justice menée par un ancien employé à l'encontre de la société. Le paiement de USD 14'000'000.- ne constituait pas une prestation en faveur de son actionnaire, les quatre conditions de la jurisprudence pour admettre « une avance à un proche » n'étant pas remplies. Ce montant avait été versé en prévision de l'achat de la marchandise. Il s'agissait des obligations découlant du contrat la liant à son actionnaire, au même titre qu'à tout autre cocontractant. Les bordereaux de taxation devaient donc être annulés et modifiés dans ce sens.

20) Par deux décisions sur réclamation du 25 août 2010, l'AFC-GE a décidé de prendre en considération la provision pour risque de CHF 417'633.-. Elle a en revanche maintenu la reprise des intérêts sur avance à un proche de CHF 34'417.-. En dépit de l'inexécution du contrat et du paiement d'une commission et d'une prime d'assurance par la contribuable, l'actionnaire n'avait versé aucun intérêt sur la somme de CHF 14'000'000.- qui lui avait été mise à disposition pendant quarante-deux jours, dont douze jours sur la période fiscale 2008. J______ n'avait supporté aucuns frais, ni versé d'indemnité pour se départir du contrat. C'était uniquement l'absence de rémunération des CHF 14'000'000.- qui était considérée comme une prestation appréciable en argent, et non pas la somme elle-même. Dans le cas contraire, elle aurait été reprise en totalité.

De nouveaux bordereaux rectificatifs ont alors été émis dans ce sens.

21) Par acte du 24 septembre 2010, T______ a recouru contre les décisions précitées auprès de la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : CCRA), devenue le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) le 1^er janvier 2011. Elle a conclu à leur annulation en tant qu'elles maintenaient la reprise de CHF 34'417.- au titre d'intérêts sur avance à un proche. Elle demandait ainsi que de nouveaux bordereaux de taxation soient émis.

J______ était bien son actionnaire. Toutefois, les trois autres conditions nécessaires à la reconnaissance d'une prestation appréciable en argent faisaient défaut. Aucun avantage sans contre-prestation n'avait été accordé à l'actionnaire. Dans le cadre du contrat, J______ était intervenue en tant que centrale d'achat permettant aux entreprises d'acheter de la marchandise à un prix de marché plus bas. La marchandise en question était finalement à un prix plus élevé que celui convenu, en raison de la fluctuation des cours. Pour éviter que T______ ne subisse une perte commerciale, l'opération avait été annulée, et le prix d'achat remboursé. Celle-ci ne correspondait aucunement à un service rendu ou à un financement de T______ à son actionnaire. Cette opération était justifiée par un besoin et les usages commerciaux. Dans ce contexte, tout tiers indépendant l'aurait effectué dans la mesure où celle-ci permettait d'obtenir un bénéfice supérieur. Dans tous les cas, les frais de financement auraient été à sa charge, vu que le contrat n'avait pas été achevé. Quelque soit le client, elle ne facturait pas d'intérêts lorsque les contrats ne venaient pas à chef, faute de quoi elle perdrait sa clientèle. Au moment de la conclusion du contrat, il n'y avait pas de disproportion entre la prestation et la contre-prestation. Ses organes avaient donc agi dans son intérêt. Les conditions d'une prestation en faveur d'un actionnaire n'étaient pas remplies.

22) Dans ses observations du 14 avril 2011, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Elle se fondait sur les art. 12 al. 1 let. h de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15) et 58 al. 1 let. b de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11). Le fait que la somme de CHF 14'000'000.- n'ait pas porté intérêt durant sa mise à disposition à un actionnaire pendant quarante-deux jours constituait un avantage octroyé sans contre-prestation, fût-ce dans le cadre d'une opération commerciale. Aucune indemnité n'avait été versée par l'actionnaire cocontractante pour se départir du contrat, ni pour couvrir les frais supportés par cette dernière. Au vu de l'importance des montants concernés, les organes de T______ devaient se rendre compte qu'ils octroyaient un avantage sans contre-prestation. La recourante ne se prononçait pas sur le fait qu'aucun intérêt n'ait été réclamé ni versé. Cette prestation appréciable en argent n'aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers eu égard à l'importance de la somme concernée, à la durée du prêt et au fait que le débiteur se trouvait à l'étranger. La contribuable avait ainsi elle-même supporté les intérêts passifs pour avoir effectué ce préfinancement, alors même qu'elle recherchait un profit dans toute opération qu'elle effectuait. Le montant de CHF 34'417.- avait été calculé ainsi : USD 14'000'000.- au cours de CHF 1,215 = USD 1.-, soit CHF 17'010'000.- x 6,07 % (correspondant au taux d'emprunt pratiqué par la banque de 5,57 %, majoré de 0,5 %) x douze jours (soit la période allant du 18 au 30 novembre 2008).

23) Par jugement du 14 novembre 2011, notifié le 21 novembre 2011, le TAPI a rejeté le recours précité.

La somme de CHF 34'417.- devait être reprise au titre de prestation appréciable en argent, correspondant à des intérêts non perçus sur une somme de USD 14'000'000.- avancée par la société à son actionnaire. Il fallait considérer que cette opération n'était pas justifiée par l'usage commercial, et que la recourante n'avait reçu aucune contre-prestation. L'absence de contrepartie apparaissait d'autant plus « choquante » que la contribuable avait du prendre à sa charge une commission de financement de USD 14'000.- et une prime d'assurance de USD 15'680.- pour cette opération, sans alléguer que la clause de pénalité aurait été appliquée. Il était manifeste que la mise à disposition d'une somme aussi importante durant quarante-deux jours n'aurait pas été accordée à un tiers aux mêmes conditions. Vu le montant de USD 14'000'000.-, les organes de la société devaient se rendre compte qu'ils offraient un avantage non négligeable à l'actionnaire. La reprise de CHF 34'417.- était confirmée, compte tenu de la clôture annuel des comptes de la société au 30 novembre 2008 et des taux d'intérêt et de change alors applicables.

24) Par acte du 21 décembre 2011, T______ a recouru auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le jugement précité, en concluant à son annulation, à la constatation que la somme de CHF 34'417.- ne devait pas être ajoutée à titre d'intérêts sur avance à un proche dans son compte de pertes et profits de l'exercice 2008, et à l'émission d'un nouveau bordereau de taxation pour l'ICC 2008 et l'IFD 2008 ; le tout « sous suite de frais et dépens ».

Elle reprenait essentiellement les arguments précédemment invoqués. Pour le surplus, elle contestait le taux d'intérêt retenu par le TAPI. Il fallait prendre le montant des propres charges majoré uniquement de ¼ % au-delà de CHF 10'000'000.-. Le taux de change était de 1,082998, de sorte que le montant à retenir était de CHF 15'161'972.-.

25) Par courrier du 24 janvier 2012, le TAPI a indiqué ne pas avoir d'observations à formuler.

26) Dans sa réponse du 16 février 2012, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Elle renvoyait à ses précédentes écritures. Pour le surplus, la lettre circulaire du 3 avril 2008 de l'administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) sur les « Taux d'intérêt 2008 admis fiscalement sur les avances ou les prêts en monnaies étrangères » avait été correctement appliquée pour le calcul du taux d'intérêt. Le taux de change pris en compte pour le calcul de la reprise était celui indiqué dans les comptes de la contribuable.

27) Par courrier du 30 mars 2012, la recourante a persisté dans ses conclusions.

28) Le 3 avril 2012, le juge délégué a accordé aux parties un délai au 27 avril 2012 pour formuler toute requête ou observations complémentaires.

29) Aucune d'elles ne s'étant manifestée, la cause a été gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2) La recourante conteste la reprise de CHF 34'417.- effectuée par l'autorité intimée, au motif que les conditions d'une prestation appréciable en argent en faveur d'un tiers ne sont pas remplies.