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dans la cause

Monsieur S______ et Madame A______-S______
représentés par Me Daniel Schafer, avocat

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

_________

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 27 mars 2012 (JTAPI/423/2012)

A teneur de l’art. 60 let. a et b LPA, les parties à la procédure qui a abouti à la décision attaquée et toute personne qui est touchée directement par une décision et a un intérêt personnel digne de protection à ce qu’elle soit annulée ou modifiée, sont titulaires de la qualité pour recourir (ATA/343/2012 du 5 juin 2012 consid. 2 et références citées).

Selon la jurisprudence, le recourant doit être touché dans une mesure et une intensité plus grande que la généralité des administrés, et l’intérêt invoqué – qui n’est pas nécessairement un intérêt juridiquement protégé, mais qui peut être un intérêt de fait – doit se trouver, avec l’objet de la contestation, dans un rapport étroit, spécial et digne d’être pris en considération (ATF 137 II 40 consid. 2.3 p. 43 ; Arrêt du Tribunal fédéral 1C.152/2012 du 21 mai 2012 consid. 1.2). Il faut donc que le recourant ait un intérêt pratique à l’admission du recours, soit que cette admission soit propre à lui procurer un avantage de nature économique, matérielle ou idéale (ATF 134 II 120 consid. 2 p. 122 ; Arrêts du Tribunal fédéral 1C_152/2012 du 21 mai 2012 consid. 2.1 ; 8C_696/2011 du 2 mai 2012 consid. 5.1 ; ATA/365/2009 du 28 juillet 2009 consid. 3b ; ATA/207/2009 du 28 avril 2009 consid. 3 et références citées). Un intérêt purement théorique à la solution d'un problème est de même insuffisant. Tel est le cas notamment si le recours vise les motifs de la décision et que, même admis, il n'y aurait pas lieu d'en modifier le dispositif (Arrêt du Tribunal fédéral I.239/05 du 22 mars 2007, consid. 4.2 ; ATA/207/2009 du 28 avril 2009 consid. 3 ; ATA/5/2009 du 13 janvier 2009 consid. 3 ; P. MOOR, Droit administratif, vol. 2, 2ème éd., Berne 2002, p. 626-627, n. 5.6.2.1).

En l'espèce, le jugement entrepris indique par erreur que les droits à la retraite de Mme S______-M______ et de M. S______ s'ouvrent respectivement en 2024 et en 2018, alors que selon la convention de divorce, c'est l'inverse qui est vrai (1^er septembre 2018 pour l'ex-épouse et 1^er décembre 2024 pour le contribuable).

Outre que la référence à ces dates est sans pertinence pour résoudre la question juridique litigieuse, elle n'est pas mentionnée dans le dispositif dudit jugement. Dès lors, les recourants ne disposent d'aucun intérêt personnel et pratique à l'admission du recours sur ce point.

Leur conclusion concernant cette erreur de date doit ainsi être déclarée irrecevable devant la juridiction de céans. Une action en rectification d’erreur matérielle devant le TAPI demeure cependant ouverte, si les parties l’estiment nécessaire (art. 85 LPA).

Le recours est recevable pour le surplus.

La seule question juridique qui demeure encore litigieuse à ce stade de la procédure est celle de savoir comment il faut répartir la contribution d'entretien de CHF 12'000.- par mois (CHF 144'000.- pour l'année 2008) versée par M. S______ en faveur des deux bénéficiaires indistincts que sont Mme S______-M______ et sa fille. Cette répartition vise les taxations ICC et IFD de l'année 2008.

ICC 2008 :

La nouvelle loi sur l’imposition des personnes physiques adoptée le 12 juin 2009 par le Grand Conseil a été acceptée en votation populaire le 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Cette loi unifie les cinq lois issues de l’adaptation de la législation fiscale genevoise sur l’imposition des personnes physiques aux exigences de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14). A teneur de son art. 69 al. 1 let. e LIPP, ces cinq lois sont abrogées.

Conformément à son art. 71, la LIPP est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. D’après son art. 72 al. 1, elle s’applique pour la première fois aux impôts de la période fiscale 2010. Les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la nouvelle loi.

Le litige concernant la période fiscale 2008, la loi sur l’imposition des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V) s'applique.

Selon l'art. 5 aLIPP-V, sont déduits du revenu la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille. Selon la doctrine et la jurisprudence, cette disposition exclut la déduction des contributions d'entretien versées en faveur d'enfants majeurs auprès du contribuable qui en est débiteur, car elles apparaissent comme des prestations effectuées en exécution d'une obligation d'entretien fondée sur le droit de la famille (Administration fédérale des contributions, Circulaire no 14, in : Archives 63 291, Imposition de la famille selon la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, C. 2 ; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 184, n° 321 ; P. AGNER/B. JUNG/G. STEINMANN, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, no 9 ad art. 33 p. 130 ; C. JAQUES, De divers aspects du régime de déduction et d'imposition des pensions alimentaires, in : RDAF 1998 II 329 no 6.2 p. 348).

En contrepartie de l'imposition de ces montants chez le débiteur de la prestation, le bénéficiaire n'est pas imposé.

En l'espèce, le TAPI a considéré que sur les CHF 144'000.- versés à Mme S______-M______, CHF 48'000.- devaient être attribués à l'entretien de T______. Pour parvenir à ce résultat, il s'est fondé sur le montant de la pension déclaré par sa mère (CHF 96'000), en considérant que le solde (soit CHF 48'000.-) revenait à T______. Or, il résulte des pièces produites et couvertes par le secret fiscal, en particulier d'une note de l'AFC-VD annexée à la taxation 2007 de Mme S______-M______ que la part mensuelle de la pension afférant à T______ a été fixée par l'AFC-VD à CHF 2'000.- (soit CHF 24'000.- par an). Pour des raisons inconnues, qu'il n'y a pas lieu d'élucider dans la présente affaire, il existe ainsi une discordance dans les montants des versements attestés par M. S______ et les calculs retenus par l'AFC-VD.

Selon l'AFC-VD, la contribution d'entretien versée mensuellement en faveur de T______ serait dès lors de CHF 2'000.-, auxquels s'ajouteraient les CHF 530.- par mois de primes d'assurance-maladie versés par M. S______ en faveur de sa fille en 2008 et tous les autres frais liés à sa formation que ce dernier doit prendre en charge conformément à la convention de divorce. Bien que les versements qu'il produit à cet égard - et qui couvriraient notamment le loyer d'un studio pour T______ - ne concernent pas l'année litigieuse, mais des années ultérieures, il n'en demeure pas moins que l'existence d'une formation universitaire n'est pas mise en doute et que des frais y sont nécessairement liés.

Dans un tel contexte, la somme retenue par l'AFC-VD n'apparaît pas dénuée de réalité. Destinée à ne couvrir qu'une partie des frais d'entretien de T______, à l'exclusion de ceux liés à sa formation, elle satisfait largement aux besoins d'une étudiante de 19 ans issue d'une famille aisée, demeurant chez sa mère et dont les frais d'assurance-maladie sont par ailleurs pris en charge.

Elle est plus conforme à la réalité économique que ne le sont les CHF 48'000.- par an retenus par l'AFC-GE, qui porteraient les frais d'entretien mentionnés ci-dessus à CHF 4'530.- par mois (soit CHF 4'000.- de part de contribution d'entretien + CHF 530.- de primes d'assurance), hors frais de formation.

Ainsi, la référence faite par l'AFC-GE et le TAPI aux sommes retenues par l'AFC-VD n'est pas en elle-même arbitraire. Elle répond à un souci légitime de cohérence et les recourants ont d'ailleurs soutenu et encouragé une telle démarche dans leur réclamation du 27 mai 2010. Il convenait cependant de prendre en compte, pour procéder à la répartition, non pas la contribution d'entretien considérée comme versée à la mère de l'enfant par l'AFC-VD, mais bien les CHF 2'000.- estimés comme étant alloués chaque mois à T______ en plus des autres frais de formation et d'assurances, qui constituent autant de contributions d'entretien non déductibles, fondées sur le droit de la famille.

Ainsi, sur les CHF 144'000.- versés à Mme S______-M______, CHF 24'000.- ne peuvent pas être déduits, car ils sont versés à un enfant majeur. En revanche, CHF 120'000.- peuvent être portés en déduction du revenu des contribuables, en application de l'art. 5 aLIPP-V.

Ce grief sera dès lors admis.

IFD 2008 :

Le même raisonnement vaut pour l'IFD. Il se fonde sur l'art. 33 al. 1 let c. LIFD, dont la teneur est identique à l'art. 5 aLIPP-V et sur l'art. 24 let. e LIFD, qui est son corollaire (exemption des prestations versées en exécution d’une obligation fondée sur le droit de la famille chez le bénéficiaire).

Pour les motifs développés ci-dessus, le montant déductible doit être porté à CHF 120'000.-.

Le recours sera en conséquence admis et la cause sera renvoyée à l'AFC-GE pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

Vu l'issue du litige et l'AFC-GE ne pouvant plus, en règle générale, être condamnée au paiement d'un émolument de procédure, aucun émolument ne sera perçu (art. 87 al. 1 LPA). Dès lors qu'ils obtiennent gain de cause, une indemnité conjointe de CHF 1'000.-, à la charge de l'Etat de Genève, sera allouée aux recourants (art. 87 al. 2 LPA).

* * * * *

PAR CES MOTIFS
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE

à la forme :

déclare partiellement recevable le recours interjeté le 30 avril 2012 par Monsieur S______ et Madame A______ S______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 27 mars 2012 ;

au fond :

l'admet, en tant qu'il est recevable ;

annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 27 mars 2010 ;

annule la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 28 juin 2010 ;

annule les bordereaux de taxation ICC et IFD 2008 du 18 mai 2010 ;

renvoie la cause à l'administration fiscale cantonale pour nouvelles taxations IFD et ICC 2008 dans le sens des considérants ;

dit qu'il n'est pas perçu d'émolument ;

alloue à Monsieur S______ et Madame A______ S______ une indemnité conjointe de CHF 1'000.- à la charge de l'Etat de Genève ;

dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;

communique le présent arrêt à Me Daniel Schafer, avocat des recourants, à l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions, ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance.

Siégeants : M. Thélin, président, Mme Junod, M. Verniory, juges.

Au nom de la chambre administrative :

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.