Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) Monsieur A______, né le ______ 1944, est spécialiste FMH en médecine interne et endocrinologie-diabétologie, profession qu’il a exercée de 1977 à fin décembre 2011 en qualité d’indépendant au sein de son cabinet médical sis à l’avenue B______.

2) À compter de 1980, M. A______ a exploité en parallèle une entreprise individuelle à l’enseigne « C______ » (ci-après : C______) dont le but était l’exploitation d’un laboratoire d’analyses médicales.

3) M. A______ est également actionnaire majoritaire des sociétés anonymes D______ SA (ci-après : D______), dont le but statutaire est l’exploitation d’un laboratoire d’analyses biologiques, pharmacologiques et médicales, à hauteur de 94 %, et E______ SA (ci-après : E______), dont le but statutaire est la gestion et la conservation de données et d’informations archivées sur tout support, à hauteur de 51 %.

4) En février 1988, M. A______ a acquis les parcelles n^os 1______ et 2______ à l’adresse route F______ (ci-après : l’immeuble) comprenant des locaux commerciaux, d’une surface de 910 m², ainsi que des parkings. Au 31 décembre 2009, les surfaces commerciales étaient occupées par C______ (300 m²), D______ (50 m²) et E______ (125 m²), le solde, de 435 m², n’étant pas occupé. Quant aux parkings, ils étaient loués à la société G______ AG (ci-après : G______).

5) Dans ses déclarations fiscales pour les années 2007, 2008 et 2009, M. A______ a déclaré avoir encaissé des loyers de respectivement CHF 8'640.-, CHF 8'640.- et CHF 7’160.- pour la location des parkings de l’immeuble, indiqué comme « immeuble locatif ou loué ».

Les comptes de C______ annexés à ces déclarations indiquaient des charges à titre de loyer de CHF 25'596.45 en 2007, CHF 23'446.- en 2008 et CHF 34'523.95 en 2009, de même qu’un « prêt hypothécaire H______ » et la valeur des locaux sis à l’avenue B______.

6) Dans sa déclaration fiscale pour l’année 2010, M. A______ a déclaré avoir encaissé des loyers de CHF 24'000.- pour l’immeuble, mentionné dans la rubrique « immeubles commerciaux, industriels ».

Les comptes de C______ annexés à cette déclaration mentionnaient une perte de CHF 33'920.51 durant l’exercice 2010. Au bilan, les fonds étrangers mentionnaient un « prêt hypothécaire H______ » de CHF 259'313.- et à l’actif un montant de CHF 81'345.20 sous « locaux av. B______ ». Aucun loyer n’avait été payé en 2010.

Il indiquait en outre dans les « observations » que C______ avait cessé ses activités au 31 décembre 2009 en raison des pertes qu’elle avait subies.

7) Le 12 décembre 2012, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a requis de M. A______ des renseignements complémentaires au sujet de sa déclaration fiscale 2010, notamment en lien avec la reprise des activités de C______ par D______, dont la production du contrat de bail à loyer de cette dernière et les justificatifs d’encaissement du loyer. Elle lui demandait également de lui fournir toutes explications utiles, pièces à l’appui, au sujet de la dette hypothécaire figurant dans les comptes de C______, étant précisé que si le bilan faisait état d’éléments n’étant pas en lien avec l’activité concernée, il lui appartenait de lui remettre une comptabilité corrigée.

8) Le 20 mars 2013, M. A______ a répondu à l’AFC-GE, sans toutefois fournir d’explications au sujet des éléments susmentionnés.

9) Par bordereaux du 10 septembre 2013, l’AFC-GE a procédé à la taxation de M. A______ pour l’année 2010, arrêtant l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) à CHF 133'817.45 et l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) à CHF 45'426.95.

Une plus-value de CHF 362'900.- était ajoutée à ses revenus imposables résultant du transfert de l’immeuble de la fortune commerciale à la fortune privée, intervenue lors de la cessation de l’activité de C______ en 2010. Ce montant correspondait à la différence entre la valeur de l’immeuble arrêtée par son service des estimations immobilières, de CHF 2'520'000.-, et celle qu’il avait déclarée au 31 décembre 2009, de CHF 2'157'100.-.

10) Le 8 octobre 2013, M. A______ a élevé réclamation contre ces bordereaux, contestant le caractère commercial de l’immeuble retenu et son transfert dans la fortune privée.

En tant qu’indépendant, il avait investi dans l’immobilier à compter de 1977 au moyen de ses fonds propres et de prêts hypothécaires octroyés par sa banque, garantis et remboursés par sa fortune personnelle, afin d’assurer sa retraite. Il n’avait en particulier jamais inclus l’immeuble dans les bilans de C______ ni n’avait profité de la déductibilité de son amortissement, et l’avait remis en location à diverses sociétés, qui avaient versé un loyer sur son compte privé, dûment déclaré.

11) À sa demande, M. A______ a été entendu par l’AFC-GE les 10 avril et 30 mai 2014 et s’est engagé à lui communiquer les noms des locataires de l’immeuble, les surfaces remises en location ainsi que le détail des loyers encaissés.

12) a. Les 30 mai et 15 octobre 2014, M. A______ a écrit à l’AFC-GE. Il précisait qu’une surface d’environ 400 m² de l’immeuble était inoccupée depuis plus de vingt-cinq ans. Afin d’éviter toute « paperasse » inutile, il avait directement versé les loyers que lui devait C______ auprès de la régie immobilière (ci-après : la régie) pour un montant de CHF 34'523.95 en 2009.

b. Il a notamment produit :

– un extrait de son compte bancaire privé au 31 décembre 2011 indiquant le versement, le 5 décembre 2011, d’un montant de CHF 48'000.- en sa faveur par E______ comme « loyer 2010-2011 » ;

– un avis de crédit bancaire d’un montant de CHF 24'000.- en sa faveur versé par E______ comme « loyer 2012 » le 8 janvier 2013 ;

– divers extraits de son compte bancaire privé indiquant le versement d’un montant total de CHF 7'160.- en sa faveur par G______ en 2009 ;

– diverses factures de la régie concernant les charges de copropriété de l’immeuble adressées à C______ en 2009 ;

– les comptes corrigés de C______ au 31 décembre 2010, dont le bilan faisait état de la valeur de l’immeuble, de CHF 2'157'100.-, ainsi que d’une hypothèque de CHF 145'000.- sur celui-ci. En marge de ce document était en outre indiqué que la vente effective de l’immeuble avait eu lieu en juin 2013 au prix de CHF 5'280'000.- ;

– sa déclaration fiscale 2011 indiquant des loyers encaissés de CHF 48'000.- pour l’immeuble.

13) Le 19 décembre 2014, l’AFC-GE a informé M. A______ qu’elle entendait rectifier en sa défaveur la taxation contestée, lui octroyant un délai pour se déterminer.

Il ressortait de ses déclarations fiscales et des comptes de C______ que l’immeuble avait une prépondérance commerciale, des locaux ayant été gratuitement mis à la disposition de cette entreprise, laquelle s’était au demeurant acquittée auprès de la régie des charges de l’immeuble, par CHF 34'523.95, sans compensation correspondante. Ainsi, au 31 décembre 2009, le ratio entre la part privée, correspondant au paiement des loyers par G______, de CHF 7'160.-, et la part commerciale, de CHF 34'523.95, était de 82,82 % en faveur d’une prépondérance commerciale. Sur la base d’une expertise qu’elle avait menée, la valeur vénale de l’immeuble était nouvellement estimée à CHF 4'060'000.-. Il en résultait que la plus-value réalisée lors du transfert de celui-ci dans la fortune privée était désormais de CHF 1'902'900.-, qui devait être retenue pour la détermination de sa fortune imposable.

14) a. Le 20 février 2015, M. A______ a expliqué à l’AFC-GE que sa comptabilité avait été tenue selon la méthode de l’encaissement-décaissement et qu’en raison de la situation financière de C______, qui s’était dégradée, cette entreprise ne s’était acquittée que d’une partie du loyer de CHF 30'000.- durant plusieurs années et de CHF 34'523.- en 2009, ce dernier montant comprenant une partie des arriérés dus. Ne souhaitant pas licencier ses employés, il avait conclu un contrat de reprise de C______ avec D______ le 15 décembre 2010, avec effet au 1^er janvier 2010. Suite à cette reprise, un nouveau contrat de bail avait été conclu avec D______, portant sur des locaux de 125 m² pour un loyer de CHF 15'000.-, qu’elle n’avait toutefois pas pu payer en raison de son surendettement, raison pour laquelle un montant de CHF 63'000.- (anciens loyers impayés à concurrence de CHF 48'000.- par D______ et augmenté du loyer de 2010 par CHF 15'000.-) figurait au passif du bilan de D______. En raison de ce surendettement, il avait consenti à postposer sa créance en paiement de l’arriéré de loyer. Il avait toujours considéré l’immeuble comme faisant partie de sa fortune privée, adoptant son comportement en fonction de ce choix, ne l’ayant jamais fait figurer dans sa comptabilité commerciale ni n’en ayant déduit un quelconque amortissement. L’application du critère de la prépondérance, pris dans son ensemble, conduisait également à l’admission du caractère privé de l’immeuble, puisque sur une surface totale de 910 m², seuls 300 m² étaient occupés par C______, le solde, qui en constituait la plus grande partie, étant soit loué à d’autres sociétés qui lui reversaient un loyer, soit resté vide. Un hypothétique transfert à la fortune privée ne pouvait avoir lieu en 2010, puisqu’il avait poursuivi l’activité de son cabinet médical jusqu’en 2011 et que l’immeuble n’avait été vendu qu’en 2013. Dans ces circonstances, la réévaluation de l’immeuble ne pouvait pas non plus avoir lieu.

b. Il a notamment joint à son courrier :

– un contrat du 15 décembre 2010 entre D______ et C______ concernant la reprise de la totalité de la patientèle, du mobilier, du personnel, des contrats et des leasings de la seconde par la première à compter du 1^er janvier 2010 pour CHF 1.- symbolique ;

– un contrat du 1^er janvier 2010 portant sur la remise en location à D______ de locaux d’une surface de 125 m² dans l’immeuble pour un loyer annuel de CHF 15'000.- ;

– les comptes d’D______ au 31 décembre 2010 indiquant au passif du bilan des « loyers dus » de CHF 63'000.- en 2010 et CHF 48'000.- en 2009. Dans le compte de résultat, les charges indiquaient les montants de CHF 15'000.- en 2010 et 2009 au titre de « loyers » ;

– une convention de postposition du 27 janvier 2011, selon laquelle il postposait la créance de CHF 63'000.- de D______ due à des arriérés de loyers.

15) Par décisions du 23 décembre 2015, l’AFC-GE a partiellement admis la réclamation de M. A______, la rejetant pour le surplus et modifiant en sa défaveur la taxation contestée.

Au regard des actifs et passifs transitoires figurant au bilan, la comptabilité de C______ était tenue selon la méthode de la facturation. Par ailleurs, un ensemble d’éléments corroborait le caractère commercial de l’immeuble. Ainsi, ses déclarations fiscales pour les années 2007 à 2009 ne mentionnaient l’encaissement d’aucun loyer ni l’existence d’une créance correspondante de la part de cette entreprise, seules D______ et G______ ayant versé, en 2010, respectivement CHF 15'000.- et CHF 9'000.- à ce titre. L’absence de tout contrat de bail à loyer confirmait également la mise à disposition à titre gratuit des locaux à C______.

S’agissant de D______, les documents produits par M. A______ au stade de la réclamation seulement apparaissaient insolites, étant précisé que ces éléments n’avaient pas été portés à sa connaissance pour ses taxations 2007 à 2009, entrées en force. Tel était le cas des loyers postposés ainsi que les postes « loyers dus » figurant sur les bilans 2007 et 2008 de D______, dont les comptes de pertes et profits de ces exercices indiquaient des charges de loyers de CHF 20'000.- en 2007, puis de CHF 15'000.- en 2008 et 2009. Les éléments déclarés ne faisaient pas non plus mention de revenus locatifs provenant d’E______, seuls les parkings loués, dont la qualification ne pouvait être que commerciale, lui procurant un revenu.

Étant donné le caractère commercial de l’immeuble, son transfert dans la fortune privée à compter du 1^er janvier 2010 ne pouvait être que confirmé, et la plus-value en résultant devait être imposable. Selon la nouvelle expertise réalisée, la valeur vénale de l’immeuble était de CHF 4'060'000.-, dont devait être défalquée sa valeur au 31 décembre 2009, de CHF 2'157'100.-. Par conséquent, le montant imposable était de CHF 1'902'900.-.

16) Le même jour, l’AFC-GE a établi les bordereaux rectifiés de M. A______ pour l’année 2010, arrêtant l’ICC à CHF 609'148.10 et l’IFD à CHF 209'472.50.

17) a. Le 22 janvier 2016, M. A______ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions et les bordereaux du 23 décembre 2015, concluant à leur annulation.

Il reprenait les termes de son courrier du 20 février 2015, précisant que, pour simplifier les choses, C______ avait directement versé le montant du loyer à la régie, en couverture des charges de copropriété, ce qui était corroboré par ses déclarations fiscales et les comptes de C______ de 2000 à 2010. L’activité de C______ s’était exercée sur 300 m², soit un tiers de la surface utilisable, le reste étant loué à d’autres sociétés ou inutilisé. De ce point de vue également, l’immeuble était utilisé à des fins privées de manière prépondérante. À cela s’ajoutait que l’immeuble avait été acquis à titre privé et avait toujours été traité comme tel. La même conclusion s’imposait au regard des autres loyers payés, soit CHF 24'000.- par E______, CHF 15'000.- par D______ et CHF 7'160.- par G______, soit un montant total de CHF 46'160.-. En l’absence d’actifs commerciaux, il ne pouvait ainsi y avoir de passage de la fortune commerciale à la fortune privée, l’immeuble n’ayant pas non plus à faire l’objet d’une nouvelle estimation.

b. Il a notamment produit : le bilan de D______ au 31 décembre 2010 indiquant, dans les passifs, des loyers dus de CHF 63'000.- en 2010 et de CHF 48'000.- en 2009. Les comptes de profits et pertes de cet exercice indiquaient, dans les charges, un loyer de CHF 15'000.- en 2010 et le même montant en 2009.

18) Le 26 mai 2016, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

La nature mixte de l’immeuble n’était pas contestée, étant donné qu’il comprenait à la fois des activités commerciales et privées de M. A______. Sa prépondérance était toutefois commerciale. Ainsi, au 31 décembre 2009, plus de 63 % de ses surfaces étaient utilisées à des fins commerciales, contre près de 37 % à titre privé, étant précisé que la surface inoccupée n’entrait pas en compte dans le calcul de la prépondérance. Cette analyse était en outre confirmée par les rendements effectifs annuels de l’immeuble, M. A______ n’ayant déclaré que le loyer de CHF 7'160.- versé par G______, les autres loyers qu’il invoquait soudainement ne pouvant être pris en compte, comme celui d’E______ de CHF 24'000.- qui n’était au demeurant pas mentionné en tant que créance dans ses déclarations fiscales 2007 à 2009. Quant aux loyers commerciaux, ils s’élevaient au moins à CHF 30'000.- selon les explications fournies par M. A______. Il en résultait une prépondérance commerciale de 80,73%, contre 19,27 % de rendement privé. M. A______ avait au demeurant implicitement admis cette prépondérance, puisqu’il avait procédé à la correction du bilan de C______ au 31 décembre 2010, inscrivant l’immeuble à son actif. Le transfert de la fortune commerciale dans la fortune privée de l’immeuble justifiait en outre une nouvelle estimation de sa valeur vénale, dont M. A______ ne contestait pas le montant, lequel n’était pas excessif pour être largement inférieur au montant réel de la vente du bien en 2013.

19) a. Le 17 juin, puis le 25 juillet 2016, M. A______ a persisté dans ses conclusions.

Il avait démontré que les rendements issus de la partie commerciale de l’immeuble, de CHF 34'524.-, étaient largement contrebalancés par les rendements privés au regard du loyer d’E______ de CHF 24'000.-, de D______ de CHF 15'000.- et de G______ de CHF 7'160.-, soit au total CHF 46'160.-. Bien qu’il fût inscrit dans les comptes rectifiés de C______ remis à l’AFC-GE le 15 octobre 2014, l’immeuble n’avait jamais figuré auparavant dans le compte de son activité indépendante, de sorte qu’il ne s’agissait aucunement d’un aveu de sa part.

b. Il a produit un ordre de paiement du 23 décembre 2004 de D______ en sa faveur d’un montant de CHF 18'000.- ainsi qu’une facture de loyer adressée à D______ du 31 décembre 2004 d’un montant de CHF 18'000.-.

20) Le 15 juillet 2016, l’AFC-GE a dupliqué, persistant dans les conclusions et termes de ses précédentes écritures.

Le raisonnement de M. A______, qui se fondait sur de nouveaux loyers privés jamais mentionnés dans ses déclarations fiscales de 2001 à 2009, dont celui d’E______ invoqué pour la première fois dans le cadre de son recours, ne pouvait être suivi, étant précisé que la prépondérance de l’immeuble devait être évaluée sur la base de la situation au 31 décembre 2009.

21) Par jugement du 6 février 2017, le TAPI a rejeté le recours de M. A______.

Au fil de ses écritures, M. A______ avait admis l’affectation mixte de l’immeuble, à savoir l’affectation commerciale servant à l’activité de C______, d’une surface de 300 m² et dont le rendement s’était élevé à CHF 30'000.- en 2010 (sic). Cette valeur devait être mise en relation avec le rendement total de l’immeuble, de CHF 54'000.-, dont CHF 24'000.- résultant des loyers versés par D______ et G______. Le loyer versé par E______, comme l’avait allégué M. A______ en cours de procédure, ne pouvait toutefois être pris en compte, dès lors qu’aucun document probant n’attestait un tel paiement. Il en résultait que la part de l’immeuble utilisé à des fins commerciale était prépondérante, l’examen du cas sous l’angle du critère subsidiaire de la superficie n’étant pas nécessaire. La même conclusion s’imposait au demeurant compte tenu de l’ensemble des circonstances, puisque l’immeuble avait exclusivement été utilisé par des entreprises appartenant à M. A______ ou contrôlées par lui, lesquelles ne lui devaient aucun loyer selon ses déclarations fiscales pour les années 2007 à 2009. Il s’était limité à encaisser des loyers pour des parkings remis en location à une société tierce, ce qui démontrait également la fonction commerciale de l’immeuble dans sa globalité. Ce bien était ainsi passé dans sa fortune privée en 2010, lors de la cessation de l’activité de C______ à laquelle il avait servi de manière prépondérante. Dans la mesure où la qualification commerciale de l’immeuble et son transfert dans la fortune privée étaient confirmés, la réévaluation opérée par l’AFC-GE, dont M. A______ ne contestait pas la quotité, était fondée dans son principe, un tel transfert devant être considéré comme une aliénation.

22) Par acte expédié le 10 mars 2017, M. A______ a recouru auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre ce jugement, concluant, « avec suite de dépens », à son annulation et à l’émission de nouveaux bordereaux de taxation conformes au droit.

Le raisonnement du TAPI était erroné et arbitraire, dans la mesure où, bien qu’il admît la location de l’immeuble à diverses sociétés, il avait refusé de prendre en considération le loyer acquitté par E______, dont il avait prouvé le versement en produisant un relevé bancaire en sa faveur d’un montant de CHF 48'000.- qui correspondait au contrat de bail du 16 décembre 2009. Le fait qu’il ait oublié de déclarer la créance à l’encontre d’E______ était sans incidence sur l’issue du présent litige et pouvait tout au plus justifier l’ouverture d’une procédure en rappel d’impôt. L’immeuble constituait ainsi un simple placement privé, destiné à abriter une activité subalterne, celle de C______, et à être remis en location afin de générer des revenus locatifs, son activité principale ayant été exercée dans son cabinet médical à B______. L’immeuble n’avait au demeurant jamais figuré dans la comptabilité de C______ ni n’avait été amorti, et il avait été acquis au moyen de ses fonds propres et de prêts bancaires privés. L’analyse globale laissait ainsi apparaître une affectation à la fortune privée de l’immeuble, dans un but de prévoyance.

b. Il a produit un contrat de bail à loyer conclu le 16 décembre 2009 avec E______, prenant effet au 1^er janvier 2010, aux termes duquel des locaux de 125 m² dans l’immeuble lui étaient remis en location pour un loyer de CHF 24'000.-.

23) Le 21 mars 2017, le TAPI a transmis son dossier sans formuler d’observations.

24) Le 28 avril 2017, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Elle reprenait les termes de ses précédentes écritures, précisant que la production du contrat de bail à loyer conclu avec E______ était insolite, dès lors qu’elle n’intervenait que devant la chambre administrative et qu’un tel loyer n’avait jamais été déclaré par l'intéressé auparavant. Ce document ne modifiait toutefois pas l’issue du litige, dès lors que la prépondérance devait s’analyser à la date du 31 décembre 2009, sur la base de la taxation 2009 entrée en force, puisque C______ avait cessé ses activités au 1^er décembre 2010. Les rendements intervenus postérieurement ne devaient ainsi pas être pris en compte et, bien que correct dans son résultat, le raisonnement du TAPI était erroné sur ce point, dès lors qu’il s’était fondé sur les loyers déclarés par M. A______ en 2010. Les rendements immobiliers totaux au 31 décembre 2009 étaient par conséquent de CHF 37'160.-, étant précisé que M. A______ n’avait jamais allégué qu’E______ se serait acquittée d’un loyer en 2009. S’agissant du calcul de la prépondérance selon les surfaces, celles restant inoccupées ne devaient pas être prises en compte, de sorte que la surface au sol réellement utilisée en 2009 était de 475 m², dont 300 m² à titre commercial et 175 m² à titre privé.

25) Le 29 mai 2017, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 23 juin 2017, prolongé au 30 juin 2017, pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la cause serait gardée à juger.

26) Le 23 juin 2017, l’AFC-GE a persisté dans ses conclusions, indiquant ne pas avoir d’observations ou de requêtes complémentaires à formuler.

27) Dans ses observations du 30 juin 2017, M. A______ a persisté dans les conclusions et termes de son recours. Les baux commerciaux conclus avec D______ existaient depuis de nombreuses années, les comptes 2009 et 2010 laissant apparaître des loyers qui lui étaient dus. À l’aide des pièces fournies, il avait démontré que l’ensemble des loyers encaissés était supérieur à l’activité de C______, laquelle avait au demeurant été déficitaire.

28) Sur quoi, la cause a été gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

2) La présente cause concernant la période fiscale 2010, sont applicables la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), entrée en vigueur le 1^er janvier 2010, ainsi que la LIFD dans sa teneur en 2010.

3) Le litige porte sur la question de savoir s’il se justifiait d’intégrer dans le revenu imposable du recourant pour l’année 2010 un montant de CHF 1'902'900.- relatif au transfert de l’immeuble de la fortune commerciale à la fortune privée.

4) a. L’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques, à l’exception des gains en capital réalisés lors de l’aliénation d’éléments de la fortune privée qui ne sont pas imposables (art. 16 al. 1 et 3 LIFD ; art. 17 LIPP).

Sont imposables tous les revenus provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD ; art. 19 al. 1 LIPP). Tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante. Le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 2 LIPP).

b. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l’exercice de l’activité lucrative indépendante (art. 18 al. 2 LIFD ; art. 19 al. 3 LIPP).