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1) A______ SA, en liquidation (ci-après : la société ou la contribuable), sise à Genève et inscrite au registre du commerce le 12 février 1985, a pour but : « production, réalisation, impression, édition et promotion de publications, émissions radiophoniques et télévisées, de films, d'enregistrements, de vidéo cassettes, en particulier dans le domaine de l'astrologie ».

Actionnaire unique, Mme B______ (ci-après : l'actionnaire ou Mme B______) était l’administratrice, avec signature individuelle, de la contribuable jusqu’à sa dissolution en juin 2013. Depuis lors, elle en est la liquidatrice.

2) Par écrit des 20 et 21 juin 1994, rédigé par une fiduciaire mandataire de la contribuable et contresigné « pour accord » par l’administration fiscale cantonale (ci-après : l’AFC-GE), « au sujet de la justification des frais de voyages et de représentation figurant en charge de la société (…) et de la part privée sur lesdits frais qu’il y aurait lieu d’attribuer à l’actionnaire », il a été convenu entre ladite administration et la contribuable de ce qu’à partir de l’exercice comptable 1993, le calcul de la part privée des frais de voyages et de représentation s’effectuerait comme il suit : 5 % sur les frais de réception et de représentation, calculés sur un montant pouvant aller jusqu’à CHF 20'000.- ; 5 % sur le coût des billets d’avion, trains et autres moyens de transports, calculés sur un montant pouvant aller jusqu’à CHF 50'000.- ; 10 % sur les frais d’hôtels, restaurants, auberges, etc., calculés sur un montant pouvant aller jusqu’à CHF 50'000.- ; 10 % sur les frais vestimentaires, garde-robe, calculés sur un montant de CHF 35'000.-. « Pour le cas où les montants définis ci-dessus venaient à être dépassés, il conviendrait d’en aviser l’autorité fiscale afin de redéfinir les termes et conditions du présent accord. » La société précisait néanmoins que les taux pris en considération tenaient compte, d’une part, du fait que Mme B______ procédait déjà à un tri préalable, en prenant à sa charge les frais qui étaient entièrement de nature privée, d’autre part, du fait que l’activité de la société nécessitait une présence permanente sur la scène publique.

Les termes de cet accord écrit ont été reconduits pour le futur par convention des 20 juillet et 14 août 1998, également rédigée par une fiduciaire mandataire de la contribuable et contresignée « pour accord » par l’administration, mais avec une modification prévoyant un plafonnement de la totalité des frais mentionnés dans l’accord de juin 1994 à 20 % du chiffre d’affaires de la contribuable, considéré sur la moyenne des trois derniers exercices. Cette modification faisait en particulier suite aux souhaits de collaborateurs de l’AFC-GE de « faire plafonner le montant absolu des frais de voyage et de représentation figurant dans les comptes comme charges déductibles ».

3) Par bordereaux de taxation datés du 22 novembre 2012, l’AFC-GE a arrêté l’impôt fédéral direct (ci-après : l’IFD) 2009 de la contribuable à CHF 4'224.50 et l’impôt cantonal et communal (ci-après : l’ICC) 2009 à CHF 11'849.55 sur la base d’un bénéfice net imposable de CHF 49'714.- et d’un capital propre imposable de CHF 164'015.-, l’IFD 2010 à CHF 4'539.- et l’ICC 2010 à CHF 12'681.70 sur la base d’un bénéfice net imposable de CHF 53'496.- et d’un capital propre imposable de CHF 164'720.-, enfin l’IFD 2011 à CHF 501.50 et l’ICC 2011 à CHF 1'519.10 sur la base d’un bénéfice net imposable de CHF 5'982.- et d’un capital propre imposable de CHF 123'279.-.

Selon les avis de taxation joints à ces bordereaux, l'AFC-GE avait procédé, au titre de « distributions dissimulées de bénéfice et/ou avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial Loyer France non admis », notamment aux reprises de CHF 54'578.- pour 2009, CHF 51'894.- pour 2010 et CHF 46'594.- pour 2011.

Ces montants repris correspondaient à la charge « loyer France » (en 2009 et 2010), respectivement « loyer et charges France » (en 2011) figurant dans les comptes de pertes et profits des années en cause, sous les charges « frais de locaux », séparées des charges « voyages et représentation ».

Par ailleurs, pour l’exercice 2009 a été aussi reprise une somme de
CHF 764.- au titre de « distributions dissimulées de bénéfice et/ou avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial Part privée insuffisante selon accord du 20 juillet 1998 ».

4) Par acte du 29 novembre 2012, par l'intermédiaire de sa fiduciaire mandataire, la contribuable a formé réclamation à l'encontre de ces bordereaux de taxation IFD et ICC 2009 à 2011, concluant à ce que le loyer de son appartement situé à Paris soit pris en compte dans ses charges d'exploitation, dès lors qu'il servait de « pied-à-terre » à son actionnaire dans le cadre de ses activités de journaliste astrologue et permettait d'éviter des frais d'hôtel importants lors de ses passages dans cette ville, lesquels auraient été comptabilisés dans les charges de la société contribuable.

5) Par lettre du 30 novembre 2012, l'AFC-GE a informé la contribuable de ce qu'elle révoquait l'accord fiscal renouvelé le 20 juillet 1998, avec effet au
1^er janvier 2013.

6) Par six décisions sur réclamation du 21 décembre 2012, l'AFC-GE a maintenu les bordereaux de taxation litigieux pour les motifs suivants : le contrat de bail à loyer de l'appartement de Paris était établi au nom de l'actionnaire ; il mentionnait un usage personnel d'habitation, excluant expressément toute sous-location, toute mise à disposition à titre gratuit à des tiers, toute activité professionnelle libérale, commerciale, artisanale ou industrielle ; la question du loyer de cet appartement n'était pas couverte par l'accord de juin 1994 reconduit le 20 juillet 1998 ; le principe de périodicité de l'impôt et d'étanchéité des exercices impliquait que la société ne pouvait pas opposer à l'administration les décisions que celle-ci avait prises lors des années précédentes ; les quatre conditions cumulatives permettant de reconnaître l'existence d'une prestation appréciable en argent à l'actionnaire (distribution dissimulée de bénéfice) étaient dès lors remplies en l'occurrence.

Il sied de relever ici que le contrat de bail susmentionné, signé le 26 juin 1994 au nom de l’actionnaire en tant que locataire avec prise d’effet au 1^er juillet suivant, au loyer de FRF 168'000, portait sur un appartement de quatre pièces principales, d’une superficie d’environ 129 m², se composant d’une entrée avec placards, d’une cuisine, d’une salle à manger, d’un salon, de deux chambres, d’une salle de bain, de WC et d’un balcon, plus une petite chambre de service à l’étage supérieur et une petite cave au sous-sol, le tout à « usage exclusif d’habitation ».

7) Par actes formés le 1^er février 2013, sous la plume de son avocat nouvellement constitué, la contribuable a interjeté recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le TAPI) à l'encontre de ces décisions, concluant à leur annulation, ainsi qu’à l’annulation des redressements retenus par l’AFC-GE à hauteur du loyer de l’appartement parisien et à la rectification des bordereaux de taxation en ce sens.

Selon un décompte produit, les revenus français de la société représentaient entre 2009 et 2011 à eux seuls le double des revenus perçus en Suisses et dans les autres pays étrangers autres que la France additionnés (CHF 1'074'925.13 contre CHF 471'050.64 et CHF 115'834.82), c’est-à-dire 64,7 % de son chiffre d’affaires total.

Ainsi, au cours des années en cause, l'actionnaire Mme B______ avait déployé, pour le compte de la société, un grand nombre d'activités en France, par exemple la conception et la rédaction des rubriques astrologiques hebdomadaires « C_____ » pour le magazine D______, la promotion du livre « E_____ 2009 », nécessitant des contacts avec la société éditrice, la participation à des séances destinées à la conception de l'application Apple « F______ », les négociations avec l'éditeur pour le livre « G______ », ainsi que la rédaction et la promotion de celui-ci. Elle avait promu ses publications et participé à des émissions télévisées et radiophoniques, à des interviews pour des magazines, et rencontré son éditeur. En attestaient notamment des contrats conclus avec les éditeurs parisiens concernés et des copies d'articles rédigés par l'actionnaire ou concernant cette dernière parus dans la presse.

Comme mentionné sur le papier à en-tête de la contribuable qui indiquait ses coordonnées à Genève et à Paris, l'appartement parisien précité était équipé d'un téléphone, d'un fax, d'un ordinateur avec connexion internet et permettait à l'actionnaire de recevoir les journalistes, préparer ses rendez-vous professionnels, poursuivre la rédaction des ouvrages et conserver des documents professionnels et confidentiels de la contribuable. Il était inconcevable que l’actionnaire puisse disposer des mêmes conditions optimales si elle devait séjourner à l’hôtel, de sorte que le loyer de l'appartement parisien, de EUR 34'800.- par an charges comprises (EUR 2'899.92 x 12) constituait une charge indispensable à l'accomplissement de ses activités.

En outre, cet appartement permettait d'éviter des frais d'hôtel importants (estimés à EUR 350.- par jour, auxquels s'ajoutaient EUR 100.- pour les repas de midi et du soir), qui auraient été comptabilisés dans les charges de la société. Compte tenu du nombre de jours durant lesquels Mme B______ avait séjourné à Paris pour le compte de la société - au minimum 74 jours en 2009, 63 jours en 2010 et 66 jours en 2011, selon une « liste non exhaustive » de ses activités professionnelles à Paris parmi lesquelles des conférences ainsi que des rencontres et des déjeuners et dîners avec des personnalités connues -, ces frais se seraient élevés à environ EUR 30'000.- par an (203 nuits à l’hôtel à EUR 350.- + 203 repas pour deux personnes à EUR 100.- = EUR 91'350.-).

L'appartement servait avant tout de logement à l'actionnaire durant ses séjours professionnels à Paris, plutôt que de local commercial. Il était dès lors conforme à l'usage prévu par le contrat de bail à loyer. Mais il était « utilisé exclusivement à des fins professionnelles par Mme B______ qui [avait] impérativement besoin d’un pied-à-terre [à Paris] au vu de ses nombreux déplacements et séjours » ; « à aucun moment, Mme B______ [n’avait] séjourné dans l’appartement pour des motifs privés ou par pure convenance personnelle. Tous ses déplacements étaient justifiés par des rendez-vous et/ou des activités professionnelles ».

Par ailleurs, les années précédentes, l'AFC n'avait jamais mis en doute le fait que l'appartement était destiné à un usage professionnel.

Enfin, était produit un avis d’échéance pour le paiement du loyer de mai 2012 de l’appartement, de EUR 2'899.92 (« indemnité d’occupation » et « acompte sur charges »), Mme B______ étant considérée comme « l’occupant ».

8) Dans sa réponse du 15 mai 2013, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours et repris les motifs de sa décision querellée, ajoutant en outre ce qui suit : la contribuable, qui avait son siège à Genève, où elle disposait de locaux commerciaux, n'avait jamais démontré, ni même prétendu, avoir un établissement stable en France qui justifierait une répartition des éléments de revenus et de fortune entre ces deux pays ; elle n'avait pas démontré la nécessité d'utiliser l'appartement parisien dans le cadre de la gestion de la société ; selon la jurisprudence de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), l'utilisation d'une partie du logement de l'administrateur par l'organe de la société relevait de la pure convenance personnelle.

9) Par lettre du 8 janvier 2014, le TAPI a invité la société à formuler des observations sur une éventuelle reformatio in pejus, dans le cas où le loyer de l’appartement parisien devrait être considéré comme faisant partie des frais de voyage et de représentation de la société et que l’accord de 1994 reconduit en 1998 et prévoyant un plafonnement de 20 % devait donc être appliqué, des reprises à la hausse n’étant ainsi pas exclues suivant l’année en cause.

10) Dans ses observations du 27 janvier 2014, la contribuable a persisté dans ses conclusions de recours et s’est opposée à toute reformatio in pejus, étant donné, d’une part, que de l’aveu même de l’administration, le loyer parisien n’était pas couvert par l’accord de 1994 reconduit en 1998, et, d’autre part, que même dans l’hypothèse où ce loyer devait être pris en compte dans les frais de voyage et de représentation prévus par l’accord, le plafond de 20 % du chiffre d’affaires, calculé sur la moyenne des trois dernières années, ne serait pas atteint, quel que soit l’exercice comptable considéré.

Était produit un tableau récapitulatif des frais de voyage et de représentation pour les années 2009 à 2011, avec ses annexes.

11) Par courrier du 26 février 2014, l’AFC-GE a également persisté dans ses conclusions.

12) Par jugement du 28 avril 2014, communiqué le 5 mai suivant à l’AFC-GE, le TAPI a déclaré le recours irrecevable en tant qu'il concernait, l'IFD 2009 à 2011, ayant été déposé tardivement étant donné qu’aucune suspension des délais pendant les féries n’était prévue en droit fédéral. Le recours était en revanche recevable en tant qu’il portait sur l’ICC 2009 à 2011.

Quant au fond, la contribuable avait son siège à Genève et ne disposait pas d'un établissement stable en France. Les pièces versées à la procédure permettaient d'établir qu'elle exerçait une partie importante de son activité à Paris, par l'entremise de son actionnaire et administratrice, domiciliée à Genève. Dès lors, il était difficile de nier que l'appartement en cause permettait à cette dernière d'économiser des frais d'hôtel, voire de restaurant, qui auraient dû être normalement pris en charge par la société, dans la mesure où ils étaient d'ordre professionnel. Toutefois, il n'était pas exclu que ce logement parisien ait pu aussi servir à l’actionnaire pour son usage privé.

Dans la mesure où l'accord de 1998 reconduit en 1994 autorisait un plafonnement de la totalité des frais de réception et de représentation, des frais de transports, des frais d'hôtel et de restaurant, ainsi que des frais vestimentaires, à hauteur de 20 % du chiffre d'affaires de la contribuable, considéré sur la moyenne des trois derniers exercices, le loyer de l'appartement parisien pouvait être pris en compte dans ce cadre, au titre de frais d'hôtel justifiés par l'usage commercial, jusqu'à hauteur de ce plafond de 20 %.

Au vu des comptes de profits et pertes produits par la société, il y avait lieu de prendre en considération, au titre du chiffre d'affaires, le total des produits entrant dans l'activité commerciale proprement dite de celle-ci, à l'exclusion des « autres produits » (« intérêts créanciers » et « gain de change »). Les postes « frais de voyages et représentation » et « frais de voiture » étaient les seuls à entrer dans les frais couverts par les accords susmentionnés. Les montants ainsi retenus étaient les suivants :

Il ressortait de ce tableau que les montants totaux annuels des frais de voyage et de représentation, des frais de voiture et du loyer de l'appartement parisien n'avaient pas dépassé le 20 % de la moyenne du chiffre d'affaires des trois dernières années, pour aucune des années en cause, de sorte que les reprises sur le loyer de l'appartement parisien relatives à l'ICC 2009 à 2011 auxquelles l'AFC avait procédé n'apparaissaient pas fondées.

En conséquence, le recours était admis en tant qu'il concernait les ICC litigieux, la cause étant renvoyée à l'AFC-GE, afin qu'elle établisse et notifie à la contribuable de nouveaux bordereaux de taxation conformes aux considérants qui précédaient.

Un émolument réduit à CHF 300.- était mis à la charge de la société.

13) Par acte déposé le 26 mai 2014 au greffe de la chambre administrative, l’AFC-GE a formé recours contre ce jugement, concluant à son annulation en tant qu’il concernait l’ICC 2009 à 2011, ainsi qu’à la confirmation de ses propres décisions du 21 décembre 2012.

L’interprétation de l’accord de 1994 et 1998 par le TAPI était extensive et contestée, un accord fiscal entre un contribuable et l’administration devant, dans tous les cas, être interprété de manière stricte. Dans ledit accord, il n’était nullement fait mention de la location annuelle d’un appartement à l’étranger et l’AFC-GE n’aurait jamais envisagé de prendre en compte une telle charge dans un accord fiscal.

La prise en charge par la société de la totalité du loyer annuel de l’appartement de son actionnaire unique représentait une prestation appréciable en argent qui, en application de la loi, devait être réintégrée dans le bénéfice de la société.

La position du TAPI, qui n’excluait pas un usage privé de l’appartement parisien, était incohérente. En effet, soit celui-ci était à usage privé et sa location ne pouvait pas entrer dans les charges de la société ; soit il était à usage professionnel et devait ainsi être considéré comme un établissement stable, conduisant à considérer la société comme une société internationale devant également s’acquitter d’une partie de ses impôts en France. Cette seconde hypothèse avait été écartée par le TAPI et la contribuable n’avait ni allégué, ni démontré disposer d’une base d’affaire sur le territoire français et y être imposée.

Il fallait conclure que l’appartement parisien de Mme B______ servait principalement à l’usage privé de cette dernière, de sorte que les montants que la société avait pris en charge pour ce logement constituaient une prestation appréciable en argent devant être réintégrée dans ses bénéfices imposables pour l’ICC 2009 à 2011.

14) Le TAPI a déposé son dossier le 9 juillet 2014 sans émettre d’observations.

15) Bien qu’avisée de la possibilité de se déterminer, l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH), partie également à la procédure de première instance, ne s’est jamais manifestée auprès de la chambre administrative.

16) Dans ses observations du 29 juillet 2014, la contribuable a conclu au rejet du recours, se fondant pour l’essentiel sur ses arguments de première instance et les considérants du jugement attaqué.

Par ailleurs, comme l’AFC-GE l’avouait elle-même, les frais relatifs à l’appartement à Paris n’étaient pas visés par l’accord fiscal, mais constituaient des autres charges justifiées commercialement et pouvant être déduites, en application de l’art. 59 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11).

17) Sur ce, la cause a été gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 49 al. 1 de la loi de procédure fiscale du
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17).

2) Seule est litigieuse la question de savoir si, pour l’ICC 2009 à 2011, le loyer de l’appartement à Paris, loué par l’actionnaire de l’intimée, devait faire l’objet de reprises au titre de distributions dissimulées de bénéfice et/ou avantages procurés à des tiers par l’intimée, voire le cas échéant dans quelle mesure.

3) a. Aux termes de l’art. 11 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), l’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net.

À teneur de l’art. 12 LIPM, est considéré comme bénéfice net imposable notamment le bénéfice net tel qu’il résulte du compte de profits et pertes (let. a) ainsi que les allocations volontaires à des tiers et les prestations de toute nature fournies gratuitement à des tiers ou à des actionnaires de la société (let. h).

Il découle de l’art. 13 LIPM que toutes les charges justifiées par l’usage commercial peuvent être déduites, les principes applicables en la matière étant les mêmes que ceux valant à l’égard des personnes physiques exerçant une activité lucrative indépendante (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012,
p. 229 n. 15).

b. En vertu des art. 10 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 3 al. 3 de l’ancienne loi sur l’imposition des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16) pour 2009, et de l’art. 30 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) pour 2010 et 2011, le contribuable exerçant une activité lucrative indépendante peut déduire du revenu brut les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.

Selon l’art. 30 LIPP comme selon l’art. 3 al. 3 aLIPP-V, font notamment partie de ces frais : a) les dépenses faites pour l'exploitation d'un commerce, d'une industrie ou d'une entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice d'une profession ou d'un métier ; b) le loyer des locaux et des immeubles qui sont affectés à l'exercice d'un commerce, d'une industrie, d'une profession ou d'un métier, le prix du fermage des biens ruraux exploités par le contribuable, sauf la valeur du loyer afférent à l'habitation ; c) les traitements et salaires des employés et ouvriers, autres que ceux des employés de maison attachés au ménage, ainsi que les prestations en nature qui leur sont faites sous forme de nourriture, de logement, d'entretien ou de toute autre manière et les primes d'assurance que le contribuable est tenu de payer pour ses employés et ouvriers.