Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

A. a. A______ (ci-après : A______) est une société de droit suisse inscrite au registre du commerce (ci-après : RC) depuis le 4 novembre 2009, ayant son siège à B______, dont le but social est la conception, l’établissement de brevets, la fabrication et la commercialisation de produits médicaux, en particulier des lentilles intraoculaires, ainsi que des produits et services contribuant au développement de la société.

C______ et D______ en sont les directeurs avec signature collective à deux, ce dernier occupant le poste de « global sales director » (ci-après : GSD). E______ en est l’unique actionnaire et le président administrateur. F______ et H______ ainsi que I______ sont également les administrateurs.

b. Le groupe J______ (ci-après : le groupe) propose des lentilles intraoculaires dont le but est de remplacer le cristallin de l’œil. Les brevets inhérents à ces produits ont été créés et développés en Hongrie.

A______ est une filiale de K______ (ci‑après : K______), dont le siège est en Hongrie.

B. a. Le 30 septembre 2021, A______ a déposé sa déclaration fiscale 2020, mentionnant un bénéfice imposable de CHF 98'167.- et un capital propre imposable de CHF 430'802.-.

b. Les 31 janvier et 3 février 2022, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC‑GE) a procédé à un contrôle sur place, dûment annoncé à l’intéressée. À cette occasion, la contribuable a notamment remis à l’AFC-GE les documents suivants :

- des extraits du grand-livre ; des relevés bancaires ; des contrats conclus avec les employés de A______ ; des contrats de distribution liant A______ à K______, d’une part, et les tiers distributeurs, d’autre part, et un contrat de distribution entre K______ et un tiers distributeur ;

- un « exclusive agency agreement » (ci-après : contrat d’agence) entre A______ et K______ du 1^er janvier 2010 avec les trois avenants y relatifs datés des respectivement 15 avril 2016, 31 janvier 2018 et 1^er mars 2020 portant modification du montant de la rémunération fixe (« flat fee ») et de la commission (« commission »). L’annexe 4 se référant aux art. 8.1 et 8.2 du contrat d’agence prévoyait à partir du 1^er mai 2016, une rémunération mensuelle fixe de CHF 45'000.- et de EUR 29'000.-, ainsi qu’une commission de 10% par mois sur les ventes à l'exportation générées par l'agent. Dite commission a été modifiée le 31 janvier 2018 pour l’année 2017, puis le 31 mars 2020, pour être réduite à 2.5% par mois à partir du 1^er mars 2020 ;

- des factures adressées mensuellement par A______ à K______ pour les mois de mars à décembre 2020 concernant des frais de refacturation (« fee re-invoicing »), une participation sur le chiffres d’affaires (« royalties on turnover ») de 2.5%, des frais de gestion (« management fees ») et des frais mensuels (« monthly fees »).

c. Le 3 février 2022, les contrôleurs de l’AFC-GE se sont entretenus en téléconférence avec trois employés de K______, dont E______.

d. Par courriel du même jour faisant suite audit entretien, l’AFC-GE a prié la contribuable de lui fournir des renseignements complémentaires, notamment « tout document de prix de transfert ou autre analyse en sa possession permettant de corroborer que la diminution du taux de rémunération de commissions qui [était] passé de 10% à 2.5% en 2020 [était] justifié et [était] liée à un changement de business model de [la contribuable] durant l’année 2020 ».

e. Le 25 février 2022, la contribuable a expliqué agir comme prestataire de services à risque limité, effectuant des prestations commerciales, selon les instructions de K______. Compte tenu de la diminution de la part « marketing » du budget des dépenses en raison de la pandémie de Covid-19 (annulation de congrès et autres événements), le pourcentage de la commission avait été réduit à 2.5% à partir du 1^er avril 2020 [sic]. En cas contraire, son bénéfice aurait été supérieur à celui du marché.

Elle ne percevait pas de commission sur les ventes effectuées dans certains pays, dans lesquels le groupe disposait d’un distributeur direct. Elle refacturait à K______ le salaire versé à L______, dont les activités relevaient du département qualité et scientifique de celle-ci, ainsi que le coût des responsables des ventes à l’exportation. Ils étaient tous salariés de K______, mais faisaient partie de son propre service des ventes internationales.

Elle remettait l’ensemble de l’étude sur les prix de transfert (ci-après : l’étude) concernant les diverses transactions conclues entre K______ et elle, pour l’exercice 2020, établie selon les principes de l'ORGANISATION DE COOPÉRATION ET DE DÉVELOPPEMENT ÉCONOMIQUES (ci-après : OCDE) applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales (ci-après : principes OCDE) et au plan d’action BEPS (« Base Erosion and Profit Shifting ») 13. Celle-ci comprenait :

- une documentation concernant les transactions de recharge des coûts de vente à l'exportation (ci-après : documentation 1), indiquant notamment que la méthode du coût majoré (« cost plus method ») était la plus adaptée sur ce point (documentation 1, p. 18 ss) ;

- une documentation sur les transactions de vente de produits (ci-après : documentation 2), précisant en particulier que l'activité principale (la production de lentilles intraoculaires) avait été fortement affectée par la crise liée au Covid-19. Sur la base des résultats de l'analyse de la vente des produits selon la méthode du prix comparable non contrôlé, il avait été confirmé que les prix unitaires moyens facturés par K______ pour les ventes à A______ se situaient généralement dans la fourchette des prix unitaires pratiquée dans des conditions de pleine concurrence pour les ventes à des parties non liées. En conséquence, les entreprises n'avaient certainement pas subi de désavantage économique du fait de la transaction contrôlée (documentation 2, p. 21) ;

- une documentation sur les transactions de service de soutien à la vente (ci‑après : document 3), mentionnant que, vu l'intention de K______ d'entrer sur les marchés étrangers et d'y vendre ses produits, A______ faisait la promotion des produits de celle-ci et avait cherché à identifier de nouvelles opportunités de marché et de nouveaux clients. A______ était une entité dite prestataire de services à risque limité et K______ était une entité dite grossiste/fabricant à part entière en termes de fonctions exercées, de ressources utilisées et de risques supportés. Sur cette base, A______ avait droit aux résultats de l'activité de l'entrepreneur (bénéfices en amont ou conséquences en aval ; document 3, p. 12 ss). La méthode de la marge nette transactionnelle était utilisée pour déterminer le prix selon le principe de pleine concurrence applicable à la transaction de service d’aide à la vente. Durant l’année 2020, A______ avait fourni à K______ des services d'aide à la vente d'une valeur totale de CHF 414'694'780.-. La rentabilité calculée pour l'activité de support à la vente pouvait être quantifiée à l'aide de la formule suivante : marge opérationnelle sur les coûts totaux (operating marging on total costs - OMTC) = bénéfice d’exploitation (operating profit) / [chiffre d’affaires net (net sales revenue) - bénéfice d’exploitation]. En l’occurrence, compte tenu des chiffres de A______ (chiffre d’affaires net : CHF 1'402'612.-, bénéfice d’exploitation : CHF 125'253.- et dépenses de fonctionnement : CHF 1'277'359.-), l’OMTC était de 9.81%. L’échantillon des données de sociétés pris en considération à titre de comparaison provenait d’une base de données européenne. Comparaison faite des bénéfices des transactions des parties et de la fourchette de bénéfices de pleine concurrence, soit entre le quartile inférieur (0.56%) et le troisième quartile (20.38%), la marge réalisée par A______ se situait dans la fourchette de pleine concurrence. Aucune des parties liées n'avait été économiquement désavantagée à la suite des transactions (documentation 3, p. 19 ss) ;

- en annexe aux trois documentations précitées, étaient joints les organigrammes des parties liées, ainsi qu’une quatrième documentation portant sur les données des sociétés utilisées au titre d’échantillon [documents peu, voire illisibles en raison de la taille des caractères et/ou écrits en hongrois] ;

- un amendement au contrat d’agence, daté du 1^er janvier 2019 (ci-après : l’amendement), modifiant les obligations de l’agent, en conservant la rémunération fixe et la commission.

Étaient également joints les budgets des ventes et des dépenses au 1^er janvier et 1^er avril 2020 ; un contrat de consultance conclu entre H______ et A______ du 3 avril 2020, ainsi qu’une note d’honoraires de H______ du 28 juin 2020 ; et un contrat de travail conclu entre L______, employée en tant que « clinical affairs manager » et A______ du 1^er octobre 2020, ainsi que son cahier des charges.

f. Par bordereaux du 23 mars 2022, l’AFC-GE a fixé l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2020 à respectivement CHF 48'689.70 et CHF 54'918.50, sur la base d’un bénéfice net imposable de CHF 646'153.- et d’un capital propre imposable de CHF 342'962.-.

La baisse de la rémunération variable (commissions) de 10% à 2.5% n’était pas justifiée pour les motifs suivants : la contribuable n’était pas une société dont l’activité se limitait à fournir des services de marketing à sa société mère, malgré le fait qu’elle supportait l’ensemble des coûts marketing au niveau du groupe. Elle avait comme objectif de développer le réseau des distributeurs de produits au niveau international et de maintenir la relation avec les clients. Elle disposait du personnel et compétences pour ce faire.

L’activité de la contribuable n’avait pas changé en 2020, hormis le fait que les activités de marketing et le suivi de la relation client s’étaient déroulés en ligne plutôt qu’en « présentiel ». Ni le groupe ni K______ ne se trouvaient en situation de pertes financières. Le montant des commissions que la contribuable avait renoncé à percevoir sans motif économique valable se montait à EUR 593'978.12, soit CHF 635'826.- (convertis au taux annuel moyen EUR/CHF 2020 de 1.0704537).

g. La contribuable a élevé réclamation. La réduction de la commission de 10% à 2.5%, opérée en 2020, était justifiée commercialement. Elle devait être reconnue comme un prestataire de service à risque limité.

En raison de la pandémie de Covid-19, qui avait engendré une baisse importante des activités de « marketing » et des coûts engendrés par une telle activité, il fallait réévaluer le bien-fondé de la commission de 10% payée par K______. L’étude avait été faite en utilisant une méthode reconnue sur la base de données connues publiquement.

h. Par décision sur réclamation du 5 septembre 2022, l’AFC-GE a maintenu les reprises contestées.

Les conditions d’une distribution dissimulée de bénéfice, sous la forme de commissions insuffisantes facturées à la société mère, étaient réalisées. La réduction de ces commissions n’était pas justifiée commercialement. La contribuable avait ainsi renoncé à 75% de ses revenus en faveur K______ sans démontrer que cette diminution était conforme au principe de pleine concurrence.

C. a. Par acte du 6 octobre 2022, A______ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision précitée, en concluant principalement à son annulation et à ce que les bordereaux de taxation ICC/IFD 2020 soient rectifiés conformément aux éléments mentionnés dans sa déclaration fiscale 2020, soit en prenant en considération un bénéfice imposable de CHF 98'167.- et un capital imposable de CHF 430'802.-.

Elle produisait en particulier un courrier de M______(ci‑après : M______ ; société basée en Hongrie et spécialisée dans le domaine des prix de transfert) du 28 septembre 2022, indiquant notamment que, conformément aux principes de l'OCDE, A______ n'avait pas préparé de nouvelle étude comparative pour l'exercice 2020, mais avait mis à jour les données financières des entreprises comparables identifiées lors de la préparation de la documentation sur les prix de transfert de l'exercice 2018. Il n'existait aucune règle exigeant le rejet des sociétés comparables lors d'une simple mise à jour financière dans de telles circonstances. Lors du calcul de la fourchette de bénéfices de pleine concurrence, A______ avait appliqué la méthode dite du « pooling ». Cette dernière avait pour effet d'augmenter le nombre d'observations, ce qui était particulièrement utile pour les échantillons de petite taille ou lorsque les données n’étaient pas disponibles pour toutes les années examinées. Même si les quatre sociétés rejetées par l’AFC-GE devaient être écartées de l’étude, il restait néanmoins un échantillon de dix sociétés, ce qui constituait un nombre suffisant d'éléments de comparaison. Il en résultait une fourchette de marge de 6.32% à 25.82%, qui incluait la marge de la société (9.81%) réalisée au cours de l'exercice 2020.

b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

c. Les parties ont respectivement répliqué et dupliqué.

c.a. La contribuable a notamment produit un courrier de M______ du 13 février 2023 précisant comment l’étude respectait les principes OCDE. Cette dernière était corroborée par la méthode du coût majoré calculant une marge bénéficiaire de 5% pour les sociétés de services du groupe, alors que la marge du coût majoré appliquée par l’AFC-GE dans le cas présent était trop élevée, puisqu’elle s’élevait à 47.30% des coûts totaux. L’étude avait été admise par les autorités hongroises.

c.b. Pour l’AFC-GE, la contribuable avait changé d’argumentation en exposant une tout autre version des faits, à savoir qu’elle n’avait plus qu’un rôle de « fournisseur de services limité », qu’elle « n’a[vait] jamais eu de responsabilité stratégique en matière de vente » et qu’elle « n’a[vait] aucune compétence, tâche ou responsabilité pertinente dans le marketing scientifique [du groupe] ».

d. Par jugement du 18 septembre 2023, le TAPI a rejeté le recours.

A______ n’avait pas produit d’élément de preuve permettant de constater que le chiffre d’affaires mondial du groupe aurait diminué de 20% au moment où la décision de réduire le taux de commission avait été prise, soit le 31 mars 2020. Compte tenu des circonstances, il était douteux que la pandémie de Covid-19 eût pu constituer le motif principal de la baisse du taux de commission. S’agissant d’un pourcentage basé sur les ventes réalisées par l’entremise de la contribuable, il n’était pas justifié de le réduire pour tenir compte d’une baisse du chiffre d’affaires, puisque les montants perçus des commissions seraient diminués dans les mêmes proportions. Vu le caractère illisible du tableau produit en lien avec les prix de transfert, A______ ne pouvait pas démontrer que sa rentabilité aurait été nettement supérieure à celle du marché, si le pourcentage de commission n’avait pas été réduit. L’accroissement de son activité et ses charges par rapport au contrat de 2010 semblait entrer en contradiction avec l’argument selon lequel le but des commissions était de couvrir ses dépenses, étant donné que le pourcentage de commission avait diminué dans le même temps. Le lien entre la crise sanitaire et la diminution du taux de commission n’était pas prouvé. La contribuable n’alléguait pas avoir revu ledit taux après la fin de la pandémie. Les conditions d’une distribution dissimulée de bénéfices étaient réalisées, dès lors que la comparaison des contrats de 2010 et de 2020 faisait apparaître un accroissement des prestations de A______ en faveur de sa société mère, alors que cette dernière avait réduit sa contre-prestation en diminuant le taux de commission.

Si l’intéressée estimait que la mesure prise par l’AFC-GE entraînait pour elle une double imposition non conforme aux bases légales applicables avec la Hongrie, il lui appartiendrait de soumettre son cas à l’autorité compétente en matière de procédure amiable.

D. a. Par acte du 18 octobre 2023, A______ a recouru auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le jugement précité, en concluant à son annulation, à ce qu’il soit dit que, pour la période fiscale 2020, le bénéfice imposable était fixé à CHF 98'167.- s’agissant de l’ICC et à CHF 430'802.- concernant l’IFD.

L’interprétation de l’AFC-GE selon laquelle ses responsabilités dépassaient celles d’un prestataire de services reposait sur un ou deux entretiens menés avec ses employés et non sur une analyse approfondie de la structure du groupe. Aucun procès-verbal n’avait été établi à la suite du contrôle effectué sur place.

Vu ses compétences et celles de K______, il fallait retenir qu’elle était une entité prestataire de services limitée pour diverses raisons, à savoir : l’absence de planification indépendante des dépenses et des ventes ; l’absence de décision indépendante concernant les investissements « marketing » sur le marché ; l’absence de décision indépendante sur la planification du personnel/des effectifs ; la commission n’était pas une commission de succès prélevée sur le chiffre d’affaires, mais un « ratio de couverture des coûts », de sorte que l’agent ne pouvait pas générer de résultats négatifs ; les performances de vente de l’agent n’étaient pas essentielles, ni un élément important du processus de « marketing » de vente et de génération de revenus ; elle n’avait pas les compétences professionnelles nécessaires pour vendre des implants sans les fonctions du siège (« marketing », département scientifique, gestion des produits, réglementation, etc).

Le fait que le groupe n’avait pas subi de pertes ne justifiait pas pour autant le maintien de la commission de 10% dans la mesure où elle n’avait pas pu déployer la même activité en raison de la pandémie de Covid-19. Contrairement aux allégations de l’AFC-GE, elle n’avait pas changé d’argumentation. Depuis le début de la procédure, elle soutenait être un prestataire de services à risque limité.

En tant que société de services du groupe, fournissant exclusivement des prestations à sa société mère et vu la forte diminution des coûts de « marketing » qu’elle avait supportés en 2020, il se justifiait de réduire le pourcentage de la commission qui lui était versée. L’étude avait été réalisée selon la méthode reconnue de l’OCDE et le plan d’action BEPS 13. Contrairement à ce qu’avait retenu le TAPI, il était prévisible, dès le 31 mars 2020 vu le confinement généralisé, que les congrès internationaux n’auraient plus lieu comme à l’accoutumée, ce qui avait motivé la réduction de la commission. Si elle n’avait pas fait partie du groupe, K______ n’aurait pas diminué les commissions mais aurait pu résilier le contrat qui la liait à elle, de sorte qu’elle-même aurait fait faillite. Les performances en matière de ventes ne réagissant pas fortement sur le court terme en raison notamment de la durée des contrats de distribution, le chiffre d’affaires n’avait pas diminué immédiatement. Ce n’était pas une diminution de celui-ci qui avait justifié la réduction de la commission (même s’il avait diminué de 10% en 2020), mais principalement, la diminution de ses prestations due à la pandémie.

La réduction de la commission était également justifiée sur le plan économique, puisqu’une commission de 10% générait une marge trop importante par rapport à celles réalisées par les autres acteurs du marché exerçant une activité similaire. L’ajout d’un nouveau pays à son territoire d’activités ne correspondait pas à une augmentation de ses compétences et de ses fonctions, mais uniquement à un élargissement du marché sur lequel elle était active. Si la prospection d’un nouveau pays aurait dû entraîner l’augmentation des frais de voyage, de représentation et de fonctionnement en 2020 pour couvrir ce nouveau marché, tel n’avait pas été le cas en raison de la pandémie, puisque les tâches de représentation et de « marketing » qui lui incombaient n’avaient pas pu être exécutées.

Le GSD rapportait au conseil d’administration et devait suivre le plan d’activités établi par K______. Sa marge de manœuvre restait donc limitée et l’art. 1.3 de l’amendement ne signifiait pas que des fonctions et des risques avaient été déplacés de K______ à elle. L’étude récapitulait la répartition des fonctions entre K______ et elle sur la base des facteurs de risque. Le seul risque supporté de manière similaire par les deux entités était le risque de change. S’il y avait effectivement eu une réduction des activités (ce qui était contesté), il n’y aurait pas matière à calculer un « goodwill », car tous les contrats de distribution étaient conclus entre K______ et les clients, et non pas avec elle-même. Seule l’annexe III de l’étude était difficilement compréhensible en raison du nombre important d’informations contenues. Ce motif seul ne pouvait justifier que celle-ci eût été complètement ignorée par le TAPI. M______ avait confirmé avoir réalisé l’étude en application des principes OCDE et de la méthode reconnue par celle-ci, ainsi que du plan d’action BEPS 13. Elle s’était fondée sur des bases de données reconnues et n’avait pas tenu compte des valeurs les plus basses et les plus élevées, tel que prévu par les directives. En sa qualité de membre de l’OCDE, la Suisse avait accepté l’application de la méthode « Transactional Net Margin Method » (ci-après : TNMM). Les calculs opérés montraient que la marge appliquée par l’AFC-GE, correspondant à 59.58%, trop élevée, n’était pas plausible. Sur la base du prix de transfert, la marge appropriée pour une activité similaire à la sienne variait de 3.51% à 20.38%. Le résultat de l’étude de prix de transfert précitée était également rendu crédible par la méthode du coût majoré selon laquelle le calcul d’une marge de bénéfice de 5% pour les sociétés de services du groupe était admis. Le bénéfice selon la méthode du coût majoré tel que calculé par l’AFC-GE s’élevait à 47.30% des coûts totaux. Cette marge apparaissait également trop élevée et pas plausible.

En ces circonstances, il fallait reconnaître qu’elle était un prestataire de services à risque limité ; qu’il se justifiait de réévaluer le bien-fondé de la commission de 10% payée par K______ en raison de la pandémie ayant engendré une baisse drastique des activités de « marketing » et des coûts liés à une telle activité ; que l’étude de prix de transfert avait été faite sur la base d’une méthode reconnue fondée sur des données connues publiquement ; qu’elle « avait violé le contrat de service » et qu’un tiers indépendant aurait résilié le contrat ou au moins baissé la commission ; que la marge OMTC appliquée en 2020 de 9.81% était admissible et la marge du coût majoré appliquée par l’AFC-GE de 47.30% était beaucoup trop élevée.

La décision de l’AFC-GE engendrerait une double imposition internationale car elle avait facturé une commission de 2.5% à son cocontractant sur la base de l’étude. Si l’AFC-GE décidait de ne pas respecter les principes OCDE en refusant d’appliquer l’étude établie selon ceux-ci, les autorités hongroises, qui l’avaient admise, n’accepteraient pas d’entrer en matière sur une procédure amiable.

b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Le pourcentage de commission versé par K______ à la recourante était fixé dans le cadre du contrat d’agence, détaillant notamment ses prestations. Cette commission de 10%, réduite à 2.5%, rémunérait les contrats conclus. Si un contrat était conclu par l’entremise de la recourante, elle percevait la commission. Si elle ne le concluait pas, elle ne percevait pas de commission. Il n’y avait donc aucune raison justifiant la réduction de la commission.

La recourante maintenait sa nouvelle version des faits, contraire aux documents produits et aux entretiens ayant eu lieu lors du contrôle sur place. Le mode de fonctionnement n’ayant pas changé en 2020, il n’y avait pas de raison que la commission soit diminuée. En 2020, il n’y avait pas eu de transfert d’activités justifiant la diminution du pourcentage de commission.

Elle se référait à ses précédentes écritures dans lesquelles elle avait expliqué les raisons pour lesquelles l’étude de prix de transfert ne pouvait pas être retenue. En particulier, il ne s’agissait pas d’une nouvelle étude comparative mais d’une mise à jour de données financières de sociétés comparables identifiées lors d’une étude effectuée en 2018. La contribuable n’avait pas procédé à des ajustements concernant les sociétés comparables exerçant d’autres activités moins profitables.

c. Dans sa réplique, la recourante a relevé que depuis le début de la procédure, elle avait soutenu être une société de services avec un risque limité et qu’une commission de 10% sur les ventes était inappropriée par rapport aux risques limités qu’elle assumait.

Sur la base de l’étude, il avait été démontré qu’une commission de 2.5% était appropriée. Dans la mesure où le contrat de services contenait une « termination clause », un tiers indépendant aurait renégocié ou même résilié ce contrat au motif que les services n’avaient pas pu être fournis comme prévu par le contrat pendant la période de la pandémie et que, dans tous les cas, une commission de 10% s’avérait excessive au regard des services fournis. La raison de la réduction de la commission reposait sur l’étude. Le résumé partiel des entretiens menés par l’AFC‑GE ne correspondait pas ou seulement partiellement aux documents qu’elle avait fournis. Il était légitime que les données financières fussent mises à jour dans le cadre des études. Cela démontrait que la commission de 10% était trop élevée par rapport à l’indice de référence. Par définition, une étude de prix de transfert contenait une comparaison des données financières de sociétés actives dans le même secteur ou des secteurs comparables, lesquelles étaient régulièrement mises à jour. L’étude était donc à jour, utilisée dans de nombreux pays et acceptée par les autorités locales de ces différents pays, dont notamment la Hongrie, pays de siège de la société mère.

d. Sur quoi, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ ‑ E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 ‑ LPA ‑ E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

2.             Le litige concerne la période fiscale 2020, tant en matière d’ICC que d’IFD.

La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme l’admet la jurisprudence (ATA1239/2021 du 16 novembre 2021 consid. 2).

3.             Est litigieuse la question de savoir si la recourante, en diminuant le taux de pourcentage de la commission perçue pour ses activités en faveur K______ à partir du 1^er mars 2020, a procédé à une distribution dissimulée de bénéfice sous la forme de la renonciation à une rémunération en faveur de l’actionnaire unique du groupe.

3.1 Selon l'art. 57 LIFD, l'impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net. Celui‑ci comprend outre le bénéfice net résultant du solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent (art. 58 al. 1 let. a LIFD) tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir les dépenses justifiées par l'usage commercial tels que notamment les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'actifs immobilisés, les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial ainsi que les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats (art. 58 al. 1 let. b et c LIFD).

3.2 Les cantons doivent imposer l'ensemble du bénéfice net dans lequel doivent notamment être inclus les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats ainsi que les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit du compte de résultats (art. 24 al. 1 let. a et b de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14).

Pour ce qui est de l'ICC, sont notamment considérés comme bénéfice net imposable le bénéfice net, tel qu'il résulte du compte de pertes et profits, les tantièmes ainsi que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial (art. 12 let. a et h de la loi sur l'imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 - LIPM - D 3 15).