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dans la cause

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

contre

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D’IMPÔTS

et

Madame et Monsieur W_______

Le 1^er janvier 2002 est entrée en vigueur la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). L’article 86 de cette loi précise que les règles de procédure qu’elle énonce s’appliquent aux causes qui sont encore pendantes au moment de son entrée en vigueur. La disposition concrétise le principe qui prévaut plus généralement en procédure selon lequel, sauf règle expresse contraire, les nouvelles règles s’appliquent à l’ensemble des affaires en cours, que les faits établis soient postérieurs ou antérieurs à la nouvelle loi (ATA/716/2003 du 30 septembre 2003, consid. 2 c ; ATA/459/2003 du 10 juin 2003 consid. 3 a et les références citées). La LPFisc est ainsi applicable au cas d’espèce.

Le 1^er janvier 2001 est entrée en vigueur la loi genevoise sur l’imposition des personnes physiques du 22 septembre 1990 (LIPP 1 - D 3 11) qui a modifié ou abrogé la plupart des dispositions de la loi générale sur les contribution publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05).

En vertu du principe de non-rétroactivité, le nouveau droit ne s’applique pas aux faits antérieurs à sa mise en vigueur (P. MOOR, Droit administratif, Vol. I, p. 188 1944 ; B. KNAPP, Précis de droit administratif, 4^ème éd. Bâle 1991 p. 116). Le nouveau droit ne peut avoir un effet rétroactif que si la rétroactivité est prévue par la loi, est limitée dans le temps, ne conduit pas à des inégalités choquantes, est motivée par des intérêts publics pertinents et ne porte pas atteinte à des droits acquis (B. KNAPP, op. cit., p. 118).

En l’espèce, les nouvelles dispositions du droit fiscal genevois ne prévoient pas un effet rétroactif (ATA/33/2004 du 13 janvier 2004). C’est donc sous l’angle des dispositions légales en vigueur jusqu’au 31 décembre 2000 que le bien-fondé du recours sera examiné.

L’article 21 I a LCP dispose que les pertes commerciales comptabilisées au cours de l’exercice commercial déterminant au sens de l’article 17 LCP sont déductibles de l’ensemble des revenus bruts effectivement réalisés par le contribuable.

Une interprétation stricte et restrictive doit être donnée à la notion de « perte commerciale » (ATA/686/2002 du 12 novembre 2002 ; ATA/701/1996 du 26 novembre 1996). Seuls les frais nécessairement et logiquement liés par leur nature même à la production du revenu taxé, et non pas dans n’importe quelle dépense plus ou moins en corrélation avec l’exercice d’une profession lucrative, pourront être déduits du revenu imposable (ATA H. du 24 avril 1991 ; SJ 1992 507 ch. 46 ; ATA/754/2002 du 3 décembre 2002).

Sont à considérer comme des pertes commerciales, celles qui résultent d’une activité commerciale et qui sont une relation principale avec celle-ci. Cette relation principale existe lorsque la perte est la conséquence directe d’une exploitation commerciale. Elle doit, par ailleurs, avoir été subie au cours de l’exploitation régulière de l’entreprise et pendant la période déterminante (ATA D. du 27 juin 1990 ; RDAF 1992 464).

L’application de cette disposition suppose la réalisation de deux conditions cumulatives à savoir que l’activité du contribuable s’exerce en la forme commerciale et que celui-ci tienne régulièrement une comptabilité, qu’il soit légalement tenu ou non de le faire.

En l’espèce, la condition de la nature commerciale est litigieuse.

Selon l’article 52 alinéa 3 ORC, est réputée entreprise, au sens de la présente ordonnance, toute activité économique indépendante exercée en vue d’un revenu régulier.

Est exercée en vue d’un revenu régulier, l’activité organisée consistant dans la répétition, envisagée d’emblée, d’affaires identiques ; peu importe qu’elle soit limitée dans le temps, sauf si sa durée est si brève qu’elle exclut la répétition (ATF 84 I 187 ; JT 1959 I 477).

La loi fiscale ne définit pas l’activité lucrative indépendante. La doctrine et la jurisprudence ont dégagé des critères qui permettent de la distinguer de l’activité lucrative dépendante, de l’administration de la fortune privée et enfin des activités exercées comme violon d’Ingres sans caractère lucratif véritable.

L’activité lucrative indépendante se caractérise :

par la mise en œuvre d’un capital (le patrimoine professionnel) et de travail (même si le rôle du capital est parfois minime) ;

par le fait que l’activité déployée vise à obtenir un profit et qu’elle a une certaine continuité, ce qui exclut les activités occasionnelles ;

par la liberté dont jouit l’indépendant dans l’organisation de son activité ;

enfin, par la participation à la vie économique, l’indépendant offrant ses services ou ses produits, sous son nom, pour son compte et à ses risques et périls (J. M. RIVIER, Droit fiscal suisse, 2^ème éd. p. 340).

Il appert sans conteste possible que le contribuable a rapporté la preuve qu’il exerçait une activité en la forme commerciale.

Il était organisé en vue de l’exercice de son activité et son objectif était d’obtenir des profits.

Il disposait de véhicules pour le transport de ses clients et du matériel. Il employait, contre rémunération, durant la saison où se déroulait son activité, des guides et des auxiliaires dont il s’acquittait des charges sociales. Enfin, il occupait une partie du domaine public qu’il avait aménagé en installant un chalet qui servait de vestiaire et d’entrepôt de son matériel et payait les taxes y afférant.

Les différentes pièces produites par la recourante elle-même font état de recettes non négligeables, réalisées par M. W_______ durant son activité.

Même si tous les exercices commerciaux de l’intimé se sont soldés par des pertes, celles-ci ont toujours été en constante diminution.

On ne saurait suivre la recourante lorsqu’elle prétend que l’activité de l’intimé n’avait pas pour priorité de dégager des revenus réguliers au motif qu’il ne pouvait pas vivre de son activité. Elle semble avoir confondu la notion de chiffre d’affaire (revenus réalisés dans le cadre de l’exploitation de l’entreprise) et celle de revenus pris dans le sens de salaire. L’entreprise exploitée par l’intimé a dégagé des recettes qui lui ont permis non seulement de régler les salaires de ses employés, mais également de procéder à l’entretien de son matériel et de s’acquitter des taxes pour l’utilisation du domaine public (chalet au bord de l’Arve). Si l’intimé n’avait pas eu cette volonté de dégager des revenus sous forme régulière, il n’aurait jamais pu exploiter son entreprise comme il l’a fait de sa création à sa dissolution.

La CCRMI n’a pas méconnu sa jurisprudence en considérant que l’activité de l’intimé – de nature saisonnière - ne relevait pas du hobby même après cinq années consécutives de déficit.

On ne peut pas conclure à l’existence d’un hobby uniquement parce que l’activité saisonnière du recourant a été déficitaire pendant cinq années commerciales consécutives.

De sa création en 1995 à sa dissolution en avril 1999, l’entreprise a en réalité fonctionné 16 mois – l’exploitation se faisant du 1^er juin au 30 septembre - soit moins de 2 ans en tout. Or, le contribuable a réalisé des recettes importantes tout au long de la durée de vie de son entreprise qui lui ont permis de s’acquitter de ses charges. C’est donc à juste titre que la CCRMI a appliqué, mutatis mutandis, sa jurisprudence constante au cas d’espèce.

Enfin, le fait que M. W_______ n’ait pas perçu de gains durant l’exploitation de son entreprise et qu’il ait été entretenu par son épouse - laquelle disposait d’un salaire suffisant à faire vivre le couple - n’est pas plus déterminant. Les exemples de jurisprudence citée par la recourante ne sont pas comparables déjà parce que l’organisation des exploitations des exemples évoqués est en total décalage avec le cas d’espèce notamment en ce qui concerne l’engagement de personnel.

Manifestement, le contribuable a réellement exercé son activité en la forme commerciale. Dès lors, la déduction de la perte subie de CHF 28'068,70 au 30 avril 1999 doit être admise.

En tous points mal fondé, le recours sera rejeté et la décision de la CCRMI confirmée.

Vu la qualité de la recourante, il ne lui sera pas infligé d’émolument. Il ne sera pas alloué d’indemnité de procédure aux intimés qui agissent en personne et n’allèguent pas avoir exposé de frais pour leur défense (art. 87 LPA).

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PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 20 novembre 2003 par l’administration fiscale cantonale contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts du 30 octobre 2003 ;

au fond :

le rejette ;

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ni perçu d’émolument ;

communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à la commission cantonale de recours en matière d’impôts ainsi qu'à Madame et Monsieur W_______.

Siégeants : Mme Bovy, présidente, Mme Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges, M. Bonard, juge suppléant.

Au nom du Tribunal administratif :

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.