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A. a. A______, né le ______ 1965, a été domicilié dans la canton de Genève.

b. Employé de la société B______dès 1989, il a travaillé à partir du 1^er août 2006 pour le compte de la société B______SUISSE SA (ci-après : B______), sise au C______, dont il a été le directeur du 29 novembre 2006 au 26 août 2014.

c. En sa qualité d'employé, il a participé à un plan d'intéressement au capital de B______ (« equity participation plan » ; ci-après : EPP) mis en place par la société B______HOLDING B.V., sise aux Pays-Bas (ci‑après : D______). Dans ce cadre, il a bénéficié des droits de participation (sous la forme de différents types d'actions et d'options de collaborateurs, à savoir « participating share [ci-après : PS] », « Non-participating share [ci-après : NPS] » et « Special common share [ci-après : SCS] ») soumis à des conditions de blocage et/ou de « vesting ».

d. Durant le second semestre 2014, un litige opposant l'intéressé à son employeur a conduit à la libération de son obligation de travailler. S'en est ensuivie une procédure contentieuse portant sur la question de l'indemnité de départ auprès du Tribunal des prud'hommes.

e. Le 9 juillet 2015, afin de régler de manière définitive ce litige, les parties ont signé un accord (« settlement agreement » et ses annexes) selon lequel la fin des rapports de travail était fixée au 31 décembre 2014 et B______ devait verser au contribuable notamment :

-          USD 4'120'122.77, conformément aux quatre « EPP Termination Letters », établies les 16 et 22 juin 2015, comprenant un revenu de USD 698'219.02 (CHF 745'778.-) découlant de l’exercice d'options sur les actions de type NPS, prévu par cet accord ;

-          CHF 206'250.- et USD 59'375.-, au titre de « montants forfaitaires ».

La somme de USD 4'120'122.77 a été versée au contribuable le 21 août 2015.

f. En annexe à sa déclaration fiscale 2014, déposée le 5 novembre 2015, A______ a notamment joint son certificat de salaire émis par B______ le 31 décembre 2014 (pour la période du 1^er janvier au 31 décembre 2014), à teneur duquel il avait perçu un salaire de base de CHF 243'825.-, un bonus de CHF 88'361.- et des « droits de participation » de CHF 1'586'270.-. Il a par ailleurs remis une « attestation de participations de collaborateur, dans sa « version mai 2015 », inventoriant les actions et options qu’il avait acquises entre 2005 et 2014 (avec précision de la date de leur acquisition, de leur valeur et du délai de blocage) et faisant état de la réalisation, au 31 décembre 2014, de 14'676 actions EPP, pour un revenu de CHF 1'586'269.91.

Dans l’état des titres, il a déclaré, au titre de sa fortune, les actions et options suivantes :

Nombre Type Valeur imposable

-          14'676 « EPP E______. » (actions) - ;

-          2'972 « ONPS F______. (options) - ;

-          27'534 « PS G______» (actions) 1'517'938.- ;

-          5'422 « SCS H______» (actions) 1'294'484.-.

g. A______ n’a pas contesté la taxation que l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) lui a notifiée, le 9 septembre 2020, pour l’année 2014.

h. Dans sa déclaration fiscale pour l’année 2015, déposée le 2 novembre 2016, il a indiqué uniquement le revenu perçu auprès de son nouvel employeur, dès le 1^er avril 2015 (CHF 103'500.-). Dans la rubrique « état de titres », il a déclaré la vente, le 9 juillet 2015, de toutes les actions et options de collaborateur qu'il détenait de D______, sans en indiquer le nombre, le type ni le prix de vente. Dans la rubrique « relevés fiscaux », il a déclaré un dépôt auprès de I______ (n°1______) d'une valeur imposable de CHF 3'982’212.-.

Par ailleurs, il a fait valoir une déduction pour des « frais d'avocat organiques litige employeur » s’élevant à CHF 57'329.-. À cet effet, il a produit deux notes de frais des 7 juillet et 7 août 2015, pour des activités d’avocat déployées du 5 janvier au 31 juillet 2015. Les 138 heures de travail d’avocat avaient été majoritairement consacrées à la négociation de l'accord avec B______, au certificat de travail, à la procédure par-devant le Tribunal des prud'hommes, puis à la suspension de celle‑ci.

i. Le 14 septembre 2020, l'AFC-GE a demandé au contribuable de lui remettre la version définitive du document « settlement agreement », détaillant les prestations définies lors de la réalisation de ses droits de participation, ainsi qu'un document attestant des montants alloués et des modalités de paiement (certificat de salaire et/ou attestation).

j. Le 13 octobre 2020, A______ a produit l’accord du 9 juillet 2015 et ses annexes (quatre « EPP Termination Letters » établis les 16 et 22 juin 2015), un certificat de travail établi par B______ le 9 juillet 2015 et un certificat de salaire de son nouvel employeur (pour la période du 1^er avril 2015 au 31 mars 2016).

k. Par bordereaux du 5 octobre 2021, l'AFC-GE a rajouté au revenu imposable du contribuable CHF 206'250.-, versés selon l’accord précité, et CHF 745'778.- (USD 698'219.- au taux de 1,068115), au titre de l'exercice des options sur actions NPS en 2015.

l. Le 21 octobre 2021, A______ a élevé réclamation contre ces bordereaux, faisant valoir que les revenus de CHF 206’250.- et CHF 745'778.- avaient « déjà été déclarés et taxés sur l'année fiscale 2014, étant donné qu'ils étaient indiqués sur le certificat de salaire annexé (au point 5 « droit de participation », pour CHF 1'586'270.-).

m. Par décisions du 25 novembre 2021, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation.

Le revenu de CHF 1'586’270.- déclaré en 2014 correspondait à l'exercice, durant cette année, des options sur les actions de type NPS. Il n'incluait donc pas la somme de CHF 745’778.- (USD 698'219.02) qui correspondait à un versement en espèces, à la suite de la réalisation en 2015 d'options sur les actions de type NPS. Le détail de ce montant figurait dans une annexe à « Termination Letter » du 22 juin 2015. Les valeurs des actions de type NPS retenues pour les calculs 2014 et 2015 étaient différentes, car elles se basaient sur des bouclements comptables d'années différentes.

Le revenu de CHF 206'250.- correspondait, quant à lui, à un règlement en espèces, en exécution du « settlement agreement » du 9 juillet 2015, selon lequel cette somme était payable dans les dix jours après son entrée en vigueur. Cet accord réglait les modalités de la fin des rapports de travail entre A______ et B______.

Ainsi, les deux montants correspondaient à des versements complémentaires effectués en 2015 dans le cadre de la fin des rapports de travail.

B. a. Par acte du 23 décembre 2021, A______ a recouru contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci‑après : TAPI), concluant à leur annulation, dans la mesure où elles tenaient compte du revenu de CHF 745’778.-.

Il ne contestait plus l’imposition en 2015 du revenu de CHF 206'250.-.

En revanche, la somme de CHF 1'586'270.-, imposée en 2014, découlait du « settlement agreement » du 9 juillet 2015. Elle correspondait à l'exercice des options sur les actions de type NPS et incluait le montant de CHF 745'778.-. La preuve en était qu’au début 2015, B______ lui avait délivré une première version du certificat de salaire 2014 (ne comprenant pas la prestation de CHF 1'586'270.-) et qu’après la signature dudit « settlement agreement », cette société avait réédité ce certificat, en y intégrant ce revenu imposable de CHF 1'586'270.-, tel que déterminé par cet accord. Ce montant ne pouvait dès lors pas être taxé une seconde fois en 2015.

b. L'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Le contribuable lui avait notamment remis une attestation-quittance 2015 faisant état d'une retenue d’impôt à la source de CHF 542'980.20 sur une prestation de CHF 1'586'269.-. Ce document ne démontrait en rien une double imposition, mais semait plutôt le trouble sur la compréhension du dossier et sur la qualité des documents établis par l'employeur de l'intéressé, ce qui valait également pour les deux versions du certificat de salaire 2014 produites avec le recours. Dite quittance, établie le 2 février 2016 et relative à l’impôt à la source 2015, indiquait un « taux d’activité » de 100 % et un « assujettissement » du 1^er au 31 octobre 2015.

Le revenu imposable de CHF 1'586’270.-, figurant au chiffre 5 du certificat de salaire 2014, correspondait à l'exercice des options sur les actions NPS durant l'année 2014 et n'incluait pas la somme de CHF 745’778.- (USD 698'219.02) réalisée en 2015. En effet, les calculs de cette première prestation figuraient sur l’attestation de participation de collaborateur que l'employeur avait établie pour l'année fiscale 2014, conformément aux exigences fixées par l'Ordonnance sur l'obligation de délivrer des attestations pour les participations de collaborateur du 27 juin 2012 (RS 642.115.325.1), et qui était jointe au certificat de salaire 2014. Cette attestation mentionnait notamment le nombre de participations réalisées durant l'année 2014, ainsi que les valeurs des actions sous-jacentes retenues pour déterminer la prestation.

La somme de CHF 745’778.- (USD 698'219.02), considérée comme prestation imposable en 2015, correspondait à un versement en espèces pour la réalisation, en 2015, d'options (non négociables) sur les actions de type NPS. Le détail de ce montant figurait dans une annexe à la « First EPP Termination letter » du 22 juin 2015. Cet exercice d'options reposait sur le contenu de ladite lettre et de ses annexes, selon lesquelles le nombre d’options pouvant être exercées en 2015 était de 14’676. Alors que le nombre d'options exercées en 2015 était identique à celui de 2014, les valeurs des actions sous-jacentes retenues pour fixer la prestation y relative étaient différentes de celles retenues pour fixer la prestation en 2014. Ainsi, cette somme ne faisait pas double emploi avec celle CHF 1'586’270.- reportée sur l'attestation de participation de collaborateur 2014, mais était incluse dans celle de USD 4'120'122.77 versée au contribuable le 21 août 2015 et comprenant la totalité des prestations dues à ce dernier sur la base de l’accord du 9 juillet 2015 réglant la fin des rapports de service avec son employeur. Au terme des rapports de service avec B______, le recourant détenait un total de 14’676 actions PS et 14’676 options portant sur les actions de type NPS. La prestation de USD 829'263.42 prévue par la « First EPP Termination letter » du 22 juin 2015 correspondait au rachat des 14'676 actions PS. La prestation nette correspondant à l'exercice des 14’676 options sur les actions de type NPS s’élevait quant à elle à USD 698'397.20 (CHF 745’778.-).

De plus, les bordereaux et avis de taxation 2014 notifiés au contribuable le 9 septembre 2020 étaient entrés en force, sans avoir été contestés. Si ce dernier considérait que sa taxation 2014 faisait l'objet d'une erreur, il aurait dû la contester, ce qu’il n’avait pas fait. De même, s'il considérait que son certificat de salaire 2014 était erroné, il aurait dû s'enquérir auprès de son employeur. Selon lui, plusieurs mois s'étaient écoulés entre l'émission des deux versions des certificats de salaire 2014. Or, d'une part, les deux certificats portaient la même date du 31 décembre 2014 et, d'autre part, l'intéressé n'avait apporté aucun élément de preuve que l'un des certificats annulait et remplaçait l'autre. En tout état, il n'y avait pas lieu de revenir sur la taxation 2014 qui ne faisait pas l'objet du présent litige.

Pour le surplus, bien que le contribuable savait avoir reçu, le 20 juillet 2015, le montant CHF 206'250.-, à la suite de sa négociation dans le cadre du « settlement agreement » du 9 juillet 2015, il ne l'avait jamais déclaré, ni dans sa déclaration, ni au stade de la réclamation, mais seulement dans son recours. Selon toute vraisemblance, B______ ne lui avait jamais remis de certificat de salaire 2015 prenant en compte ce revenu. Même s'il incombait à l'employeur de remettre un certificat de salaire à ses employés pour tout revenu perçu, il appartenait à ces derniers d'en exiger un, afin de remplir leurs obligations fiscales. Forte de ces constats, elle soulignait le flou et le manque de transparence régnant dans ce dossier, en dépit de nombreuses demandes qu’elle avait faites au contribuable.

c. Par jugement du 2 octobre 2023, le TAPI a rejeté le recours et confirmé les décisions de taxation.

Conformément à l'accord sur la fin des rapports de travail du 9 juillet 2015, le contribuable avait exercé les options acquises lors des années antérieures, lesquelles n'avaient pas été imposées au moment de leur acquisition. Il en découlait qu'il ne pouvait s'agir que d'options non négociables ou non cotées en bourse, dont le revenu était imposable au moment de leur exercice, ou de participations improprement dites, soit d'expectatives sur de simples indemnités en espèces, imposables au moment de leur encaissement. La nature exacte des participations concernées n'était pas déterminante, puisque dans un cas comme dans l'autre, le revenu en découlant devait être imposé en 2015, étant retenu que le contribuable les avait exercées et encaissé les revenus y relatifs de CHF 745’778.- durant ladite année.

Pour le surplus, dans sa déclaration 2014, déposée en novembre 2015, soit postérieurement au contrat du 9 juillet 2025, le contribuable avait clairement indiqué qu'au 31 décembre 2014, il possédait toujours les 14'676 options, soit celles qu'il avait exercées en 2015. Le fait qu'il aurait également déclaré le revenu en cause ne changeait rien à sa taxation 2015, étant établi qu'il l'avait effectivement réalisé dans le courant de cette année. Si, comme il le prétendait sans parvenir à le démontrer, ce revenu avait été imposé en 2014, alors qu'en vertu des dispositions légales, il devait l'être en 2015, cela aurait pu être un motif de rectification de la taxation 2014. Or, celle-ci ne faisant pas l'objet du présent litige.

C. a. Par pli du 3 novembre 2024, A______ a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre ce jugement, concluant à son annulation et à ce qu'il soit renoncé à l'imposition du montant de CHF 745’778.- pour 2015.

Le revenu imposable de CHF 1'586'270.-, qui correspondait à la différence entre le montant total brut de USD 4'757'071.19 et les montants non imposables relatifs aux droits de participations du contribuable, était lié à l'exercice des options sur NPS confirmé par le Settlement Agreement du 9 juillet 2024 et avait été indiqué entièrement dans le certificat de salaire 2014 corrigé et émis le 19 octobre 2015. Il avait ainsi été dûment déclaré et taxé sur la période fiscale 2014. Ledit montant découlait de la réalisation au 31 décembre 2014 de 14'676 options et comprenait déjà le montant de CHF 745’778.-. Ce montant figurait dans la lettre du 22 juin 2015 (First Installment Payments Summary PS/ONPS) et était inclus dans celui de USD 1'561'051.50 du Final Installment Payments Summary pour les NPS. Le total de USD 1'920'794.75 indiqué dans ce document correspondait au montant du chiffre 3.1 du Settlement Agreement (Final Termination Letter PS, NPS, Net Div). Le montant litigieux ne lui avait donc pas été versé deux fois. Ce fait ressortait également de la situation parallèle relative aux SCS. En examinant le premier et le dernier paiement au titre de SCS, on constatait que le montant de USD 609'122.98 était retranché du montant final de USD 1'302'774.94. Si le revenu imposable de CHF 1'586'270.- ne devait pas contenir le montant litigieux, on ne voyait pas comment on pouvait arriver à un tel montant.

Contrairement aux affirmations du TAPI, la discussion de la taxation 2014, certes non litigieuse, aboutissait au fait irréfutable que l'imposition du revenu en cause au cours de cet exercice faisait obstacle à une seconde imposition du même revenu en 2015. Le TAPI avait admis que le contribuable avait déclaré le montant de CHF 745’778.- dans sa déclaration 2014. Il était particulièrement surprenant que cette autorité retienne par la suite que ce dernier n'était pas parvenu à démontrer que ce revenu avait été effectivement imposé en 2014.

S'il était vrai que les options devaient être imposées au moment de leur aliénation ou de l'exercice du droit, on ne pouvait en l'occurrence ignorer le litige prud'homal l'ayant opposé à son employeur. La lettre du 22 juin 2015 contenait une formulation standard (ch. 7.1 et 7.2 p. 6 à 8) ainsi qu'une annexe standard « Exhibit 3 » mentionnant certes l'exercice d'options, mais qui ne pouvaient se comprendre que dans le contexte de la solution globale trouvée par le « Settlement Agreement ». Dit autrement, il n'y avait pas eu d'exercice d'options en 2015, mais tout au plus la signature d'un accord confirmant des obligations de paiement en sa faveur « Payment obligations ». La créance d'impôt naissait sitôt que les faits générateurs prévus par la loi étaient réalisés (naissance ex lege de la créance fiscale). Cela avait pour conséquence que le moment de la réalisation du revenu ne pouvait dépendre de sa seule volonté ni de celle de l'AFC-GE.

Il ressortait bien de l'annexe au certificat de salaire 2014 qu'à la fin de cette période fiscale, il ne détenait plus aucune participation. Il était donc impossible pour lui d'obtenir un revenu en 2015 tiré d'options qui, précisément, n'existaient plus cette même année.

En cas de liquidation d'un portefeuille EPP, la procédure usuelle était de déterminer une valeur de transfert des NPS sous-jacents aux options en utilisant 50% de la valeur pertinente selon les derniers comptes annuels disponibles de D______ pour verser au participant le montant provisoire. Une fois que les états financiers pour la période fiscale comprenant la date de cessation d'emploi étaient disponibles, cette société était en mesure de calculer la valeur de transfert finale. En raison du litige prud'homal de décembre 2014 jusqu'en juillet 2015, cette procédure d'estimation en deux temps n'était, en l'occurrence, pas applicable, car au moment de la conclusion du Settlement Agreement en juillet 2015, les états financiers 2014 de D______ étaient disponibles pour calculer les valeurs totales et finales. Il n'avait en aucun cas réalisé une première tranche de 50% liée aux droits de participation en 2014 et une seconde tranche de 50% en 2015.

L'AFC-GE, qui avait admis qu'un revenu ayant fait l'objet d'un versement en 2015 provenant de la relation de travail ayant pris fin au 31 décembre 2014 devait faire l'objet d'une imposition sur la période fiscale 2014, devait accepter que le revenu de CHF 1'586'270.-, versé en 2015, soit également taxé pour la période fiscale 2014. Se posait la question de savoir s'il n'était pas arbitraire d'extraire une fraction de ce revenu pour prétendre avoir le droit de l'imposer.

En tout état, l'imposition en 2015 du montant litigieux était prohibée par l'interdiction du comportement contradictoire découlant du principe de la bonne foi. L'AFC-GE alléguait dans ses décisions sur réclamation que ce montant concernait des « versements complémentaires », ce qui signifiait en substance que le revenu imposable en 2014 de CHF 1'586'270.- n'incluait pas celui de CHF 745’778.-. Dans sa réponse au recours par-devant le TAPI, elle avait affirmé que ce revenu faisait partie du montant total qui lui avait été versé le 21 août 2015. Elle admettait que ledit revenu était compris dans ces versements sans être taxé sur la période fiscale 2014. S'il était vrai que la lettre du 22 juin 2015 et ses annexes n'avaient été produites qu'à la suite de la demande de renseignements de l'AFC-GE du 14 septembre 2020, toutes les annexes pertinentes étaient déjà en mains de l'AFC‑GE lorsqu'elle avait procédé à la taxation pour 2014. Ces annexes contenaient le document « Exhibit 3 », « Exercise form » signé. Cette autorité avait déjà été rendue destinataire lors de la déclaration d'impôt 2014 d'un tableau contenu sous « Exhibit 1 » auquel se référaient les décisions sur réclamation. Elle adoptait un comportement contradictoire lorsqu'elle prétendait avoir le droit de taxer le même montant une seconde fois pour 2015, dès lors qu'elle avait déjà entre ses mains les éléments pertinents avec la déclaration d'impôt 2014.

Même à retenir que le revenu litigieux n'était pas imposable en 2014, mais en 2015, ce qui était contesté, son imposition en 2014 devait conduire à la protection de la confiance envers lui-même.

b. L'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Le contribuable n'avait avancé aucun nouvel argument ni aucune nouvelle pièce déterminante susceptible d'influer sur le sort du litige. Dans la mesure où le litige portait sur l'année fiscale 2015, il ne pouvait, à l'occasion de la présente procédure, obtenir la réouverture de la taxation 2014, qui était déjà entrée en force. L'autorité administrative étant admise à affiner son argumentation dans le cadre de sa réponse au recours sans que cela puisse entraîner une quelconque violation d'un droit procédural du contribuable, il y avait lieu de se référer à son argumentation figurant dans sa réponse du 16 janvier 2023 adressée au TAPI, laquelle prédominait la motivation de ses décisions sur réclamation.

c. Le contribuable a répliqué, persistant dans ses conclusions.

Certes, la taxation 2014 était déjà entrée en force, ce qui n'était pas contesté. Cela ne devait pas autoriser l'AFC-GE à procéder à une double imposition, problématique, sur laquelle celle-ci ne s'était pas prononcée. Par ailleurs, contrairement à ce qu'elle prétendait, elle n'avait pas fait qu'affiner son argumentation, mais avait littéralement changé de position sans que l'on en comprenne les motifs, aussi bien au niveau du contexte dans lequel le montant avait été versé qu'au niveau du fondement de ce versement.

d. L'AFC-GE n'ayant pas dupliqué, la cause a été gardée à juger, ce dont les parties ont été informées.

1.             Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 ‑ LPA ‑ E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 ‑ LPFisc ‑ D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

2.             Le litige porte sur le bien-fondé de l'imposition du revenu de CHF 745’778.- pour la période fiscale 2015.

2.1 La présente cause concerne la taxation IFD et ICC pour l’année fiscale 2015. Elle est régie par les dispositions de la LIFD et celles de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) dans leur teneur en 2015.