Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) La présente cause concerne la taxation en matière d'impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) et d'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour l'année 2008 de X______ S.A. (ci-après : X______ ou la contribuable), de siège à V______, dont le but est l'exploitation d'un atelier de mécanique de précision, notamment dans le domaine de l'outillage et de la construction de prototypes.

2) Dans sa déclaration fiscale relative à l'année 2008, X______ a indiqué un bénéfice imposable de CHF 16'459.- et un capital propre imposable de CHF 179'369.-. Le bilan au 31 décembre 2008 faisait état d'une « provision pour garanties et retours » d'un montant de CHF 60'000.-.

3) Le 12 mai 2010, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a demandé à la contribuable le détail et la justification du poste provision pour garanties et retours figurant au passif du bilan. La contribuable était invitée à préciser le mode de calcul de la provision et si ce mode de calcul était identique d'année en année. Elle devait également dire si une assurance avait été contractée pour couvrir entièrement ou partiellement le risque de perte ou de charge encouru et quelle était la durée des garanties octroyées à ses clients s'agissant des défauts éventuellement non couverts par le contrat d'assurance. L'AFC-GE demandait également les raisons pour lesquelles la provision n'était pas dissoute et reconstituée chaque année à hauteur de 1% du chiffre d'affaire annuel, comme indiqué dans un courrier du 13 août 2004.

4) Le 29 juillet 2010, sans réponse de la part de la contribuable, l'AFC-GE lui a notifié les bordereaux de taxation ICC et IFD 2008.

L'ICC était de CHF 21'745.60 et l'IFD de CHF 6'494.- pour un bénéfice net imposable de CHF 76'459.- et un capital propre imposable de CHF 239'369.-.

5) Le 26 août 2010, X______ a élevé réclamation contre les bordereaux ICC et IFD 2008.

Les pièces fabriquées pouvaient connaître des défauts dus aux différentes étapes de production. Il arrivait fréquemment que des pièces doivent être refaites partiellement ou totalement, avec une perte de matière et de travaux de tiers (dorage par exemple). La société ne comptabilisant pas en détail les coûts des travaux engendrés par ces retours, ceux-ci étaient évalués au bouclement en considération du volume d'affaires de l'année. La provision constituée durant le premier exercice de la société en 2003 avait été régulièrement augmentée afin de l'amener à un total correspondant au 1% du chiffre d'affaires des deux dernières années, comme cela était régulièrement admis comme risque « normal ». Cette provision couvrait des risques certains ou quasi-certains compte tenu des retours de pièces enregistrés tout au long de l'année. Le risque avait pris naissance dès le début de l'activité de la société et était plutôt en augmentation compte tenu des exigences toujours plus importantes des clients. Le bénéfice imposable devait rester fixé à CHF 16'459.- au lieu de CHF 76'459.- et le capital imposable à CHF 179'369.- au lieu de CHF 239'369.-.

6) Le 9 février 2011, l'AFC-GE a rejeté la réclamation et maintenu les taxations litigieuses ICC et IFD.

La provision n'était pas admissible sur le plan du droit fiscal. Abstraction faite de la question de l'admissibilité d'une provision sur le plan du droit commercial, la doctrine et la jurisprudence fiscale récente s'accordaient à dire que les trois conditions suivantes devaient être cumulativement remplies pour justifier l'admission d'une provision sur le plan fiscal. Premièrement, la provision était dûment comptabilisée. Deuxièmement, le risque de perte ou de charge qu'elle était censée couvrir pouvait être qualifié de certain ou quasi-certain et troisièmement, le risque avait pris naissance dans l'exercice commercial au cours duquel la provision avait été constituée.

Le risque ne pouvait pas être qualifié de certain ni de quasi-certain compte tenu notamment du mode de détermination. La société n'offrait pas de garantie particulière à ses clients, ce qui impliquait qu'il n'existait pas à proprement parler de risques qui devaient être comptabilisés. La provision constituait une réserve latente. L'évolution de la provision démontrait clairement qu'il n'y avait pas de politique cohérente visant à provisionner un risque supposé, elle constituait une provision pour charges futures qui n'étaient pas admissibles sur le plan du droit fiscal, sauf exception non réalisée, en vertu du principe de la périodicité de l'impôt.

7) Le 2 mars 2011, X______ a interjeté recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision sur réclamation de l'AFC-GE du 9 février 2010, en concluant à l'annulation de la reprise de la provision pour garantie dans la décision de taxation.

La provision avait été considérée comme une dissolution pour l'exercice 2008 et avait augmenté d'autant le bénéfice imposable. Or, en considérant l'analyse partielle des cas de retours survenus en 2008, la provision constituée était au moins équivalente au total du coût des retours pouvant être envisagé au moment de la clôture annuelle des comptes. Comme le démontraient deux documents produits, le prix de revient des produits avait dû être corrigé d'environ CHF 21'000.- en 2008, en raison de deux retours de pièces (montants figurant en euros sur les documents produits).

8) Le 7 septembre 2011, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours en reprenant les arguments développés dans la décision sur réclamation.

9) Le 2 avril 2012, le TAPI a admis le recours tant en matière d'ICC qu'en matière d'IFD.

Quand bien même X______ n'avait pas conclu de contrat d'assurance, elle était néanmoins tenue d'offrir à ses clients la garantie légale. Il s'avérait que la constitution d'une provision pour garantie et retours respectait le principe de la périodicité, dès lors que des marchandises avaient été vendues en 2008. Par ailleurs, il existait un risque de retour de marchandises ensuite de malfaçons et deux affaires avaient été liquidées les 2 et 8 octobre 2008. Les conditions nécessaires à la constitution de la provision étaient réalisées. La question de l'évaluation du risque de retours des pièces pouvait se poser. Toutefois, il fallait reconnaître à la contribuable une importante marge d'appréciation.

10) Le 30 avril 2012, l'AFC-GE a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice contre le jugement du TAPI du 2 avril, notifié le 11 avril 2012.

Le critère de l'existence d'un risque certain ou quasi certain de perte ou de charge impliquait que la comptabilisation des provisions soit exigée par le droit commercial en application du principe de prudence. Dans le cas de la contribuable, ce n'était pas le cas, notamment en raison du mode de détermination du risque, qui ne reposait pas sur un certain volume annuel de travaux de garantie entrepris aux cours des exercices précédents, mais sur un calcul forfaitaire. La contribuable avait ainsi comptabilisé une provision de CHF 60'000.- en 2007, 2008, 2009 et de CHF 55'000.- en 2010. La provision n'avait donc subi quasiment aucun mouvement au fil des ans. Pire, elle n'avait pas été utilisée en 2008 alors que la société avait dû faire face à des retours de marchandises à hauteur de CHF 21'000.-. Ces éléments démontraient que la provision litigieuse ne visait pas à couvrir un risque spécifique mais qu'elle revêtait les caractéristiques d'une réserve latente, non admissible fiscalement.

11) Le 9 mai 2012, le TAPI a déposé son dossier.

12) Invitée à se déterminer sur le recours, les 3 mai et 10 juillet 2012, la contribuable ne s'est pas manifestée.

13) Le 24 août 2012, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2) Le litige porte sur le traitement fiscal réservé à une « provision pour garanties et retours » de CHF 60'000.-. figurant au passif du bilan 2008 de la contribuable.

Impôt fédéral direct

a. L'impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net, tel qu'il découle du compte de pertes et profits établi selon les règles du droit commercial (art. 57, 58, al. 1 LIFD ; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 224).

b. Tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial sont ajoutés au bénéfice imposable (art. 58 al. 1 let. b LIFD), telle par exemple une provision non justifiée.