Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) Madame X______, née le ______ 1961, exerce la profession de médecin gynécologue à titre indépendant à Genève.

2) Dans sa déclaration fiscale de l'année 2009, Mme X______ a fait figurer au poste des charges comme frais généraux déductibles, un montant de CHF 8'494,70 intitulé « frais de représentations & invitations ».

3) Par bordereaux de taxation du 23 juin 2011, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a taxé Mme X______ sur un bénéfice net de CHF 412'403.- tant pour l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) que pour l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD). Les « frais de représentations et invitations » indiqués dans les charges n'ont pas été repris par l'AFC-GE.

4) Le 22 juillet 2011, par le biais de son mandataire, Mme X______ a élevé réclamation contre les décisions de taxation précitées.

L'AFC-GE avait à tort refusé de déduire les frais de représentation et d'invitations. Lesdits frais comptabilisaient les repas et les cadeaux qui avaient été offerts à ses confrères et consoeurs. Ce genre d'attentions était imposé par l'usage de la profession et permettait la pérennité de la collaboration entre professionnels de la branche. A l'appui d'une liste détaillée des bénéficiaires en corrélation avec les frais engagés, la relation avec le développement et le maintien de l'activité professionnelle de la contribuable avait été démontrée. Aussi, l'usage commercial et professionnel des frais entraînait leur déduction.

5) Le 26 septembre 2011, par deux décisions sur réclamation, l'AFC-GE a maintenu les décisions de taxation du 23 juin 2011 pour l'ICC et l'IFD.

Que cela concerne l'ICC ou l'IFD, les frais devaient nécessairement être liés par leur nature même à la production du revenu taxé, un simple rapport avec l'activité déployée n'étant pas suffisant. Le caractère d'exception devait être interprété de manière restrictive. Conformément à la pratique de l'AFC-GE et de la notice distribuée aux médecins exerçant une activité lucrative indépendante, les déductions étaient valables uniquement dans un rapport direct de connexité. Les frais de représentation présentés par Mme X______ devaient être considérés comme des frais de nature privée du fait qu'ils correspondaient à des repas pris entre confrères, et ne pouvaient pas être considérés comme des frais d'acquisition du revenu. Les CHF 8'494,70 litigieux n'étaient donc pas déductibles.

6) Le 25 octobre 2011, Mme X______ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions sur réclamation de l'AFC-GE du 26 septembre 2011, concluant à leur annulation et au prononcé de nouvelles décisions en tenant compte de la déduction du montant litigieux.

La notice 1/2003 du 23 mai 2003 relative aux médecins concernant la notion de frais déductibles en droit fiscal était interprétée de façon trop restrictive. La jurisprudence du Tribunal fédéral retenait que les frais justifiés par l'usage commercial devaient être interprétés de manière large. Tous les frais qui pouvaient être considérés de bonne foi comme des frais d'usage commercial devaient être admis en droit fiscal. Il ne revenait pas à l'autorité de juger de la rationalité des dépenses. Au niveau cantonal, la justification par pièces des dépenses établissait la preuve du lien de causalité avec le revenu taxé et permettait ainsi l'admission de la déduction des frais. La liste détaillée procurée au TAPI démontrait le lien de connexité entre les frais engagés et le revenu réalisé. Le domaine médical étant un domaine privé, la préservation de bons rapports entre professionnels de la branche était de mise avec des attentions particulières, telles que des invitations au restaurant et des cadeaux. En outre, Mme X______ ne pouvait pas pratiquer d'opérations seule, la présence de confrères et consoeurs étant obligatoire. Aussi, ces attentions permettaient l'établissement de bonnes relations d'affaires, et s'avéraient nécessaires à la continuité de son activité et donc à la réalisation de son revenu. Il se justifiait de considérer les frais de restaurant et de cadeaux comme des frais d'usage commercial.

En tout état de cause, les frais du repas de fin d'année et les cadeaux aux employées devaient être admis comme frais déductibles, conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral et à la décision de la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : CCRA) du 8 novembre 2010, dans la mesure où les justificatifs avaient été fournis et le lien de connexité démontré.

7) Dans sa réponse du 7 mars 2012, l'AFC-GE a conclu à ce qu'il lui soit donné acte de rectifier les taxations litigieuses en déduisant CHF 650.- de frais pour le repas de fin d'année et CHF 1'000.- de frais pour les cadeaux aux employées, et au rejet du recours pour le surplus.

La CCRA avait déjà admis les frais de repas de fin d'année ainsi que les cadeaux aux employés comme frais de représentations déductibles. Par conséquent, CHF 1'650.- pouvaient être déduits sur le montant total de CHF 8'494,70.

Néanmoins, la déduction des autres frais avait déjà été refusée dans la décision précitée. La relation entre les frais des repas et les cadeaux n'était pas de nature à développer ou maintenir l'activité. Ces frais devaient être considérés comme des frais privés qui n'étaient pas des frais professionnels déductibles.

8) Par jugement du 18 février 2013, le TAPI a admis partiellement le recours.

Il donnait acte à l'AFC-GE, qui s'y était engagée, de déduire les frais de repas de fin d'année à hauteur de CHF 650.- et les cadeaux aux employées à hauteur de CHF 1000.- de revoir les décisions de taxation en ce sens.

Pour le surplus, il appartenait au contribuable d'apporter spontanément les justificatifs dès lors que l'AFC-GE contestait les montants déclarés, en particulier eu égard à leur relation de nécessité avec l'acquisition du revenu. Conformément à la notice 1/2003, le contribuable devait justifier le rapport de connexité directe avec les revenus réalisés et les frais engagés, faute de quoi, les frais ne pouvaient être admis.

Le rapport de connexité directe n'avait pas été établi par la contribuable entre les frais de restaurant et de cadeaux avec les revenus réalisés. Aussi, lesdits frais ne pouvaient pas être déduits.

9) Le 2 avril 2013, la contribuable a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre la décision du TAPI du 18 février 2013, concluant à son annulation, à ce qu'il soit donné acte à l'AFC-GE d'admettre en déduction les frais de cadeaux aux employées et les frais du repas de fin d'année et au prononcé de nouvelles décisions de taxation tenant compte de la déduction de CHF 8'494,70 au titre de frais justifiés par l'usage commercial.

Le TAPI avait à tort refusé de qualifier les frais de restaurant et de cadeaux de frais justifiés par l'usage commercial. L'art. 27 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et l'art. 3 al. 3 de l'ancienne loi sur l'imposition des personnes physiques : détermination du revenu net - calcul de l'impôt et rabais d'impôt - compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16) avaient ainsi été violés.

La jurisprudence en la matière retenait qu'il fallait produire les justificatifs de paiement et préciser quels étaient les clients et relations d'affaires qui bénéficiaient de ces invitations ou de ces cadeaux. Cela suffisait à démontrer le lien avec l'activité commerciale. De par la liste détaillée procurée à l'AFC-GE, indiquant le nom des bénéficiaires, le lien des relations d'affaires avait été prouvé. Afin de compléter ladite liste et d'asseoir les relations d'affaires existantes, la recourante fournissait dans son recours le détail des honoraires versés aux médecins qui l'avaient assistée lors d'opérations pendant l'année 2009. Aussi, il se justifiait de qualifier les frais de restaurant et de cadeaux comme des frais nécessaires à l'usage commercial. En outre, il ne revenait pas à l'autorité de statuer sur la rationalité des dépenses tant que la contribuable avait engagé lesdites dépenses de bonne foi. Le caractère nécessaire des frais ne devait pas être interprété de manière limitative, la simple utilité pour l'activité professionnelle devait être raisonnablement admise pour la déduction des frais engagés. Une connexité directe n'était pas exigée.

En outre, de par les usages de la profession de médecin, et de l'obligation de la recourante d'être assistée lors de certaines opérations, il était de son devoir d'entretenir de bonnes relations avec ses confrères et consoeurs. Exerçant dans un domaine privé, les attentions étaient appréciées entre professionnels pour consolider les rapports sociaux. Les opérations avaient pu être effectuées grâce aux confrères et consoeurs, elles étaient comptabilisées dans le revenu réalisé et avaient ainsi contribué à son augmentation. Toutes les preuves requises ayant été apportées, le montant de CHF 6'845.- incluant les frais de repas et de cadeaux devait être déduit, étant justifié par l'usage commercial.

10) Le TAPI a transmis son dossier le 16 avril 2013 sans formuler d'observations.

11) Dans sa réponse du 8 mai 2013, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Les confrères et consoeurs qui assistaient la contribuable étaient rétribués eu égard au document fourni par elle-même à la chambre administrative dans son recours. Ainsi, les cadeaux et autres attentions n'avaient-ils pas pour fonction de défrayer lesdits professionnels, ceux-ci étant en tout état de cause rémunérés pour leur travail. En outre, de par les avantages retirés par les deux parties lors des opérations, il n'était pas justifié de penser que les confères et consoeurs cesseraient leurs interventions s'ils ne recevaient pas de cadeaux. Ce faisant, les frais de restaurant et de cadeaux ne pouvaient pas être qualifiés de frais justifiés par l'usage commercial, ne bénéficiant pas du lien de connexité direct avec les revenus réalisés.

12) Dans ses observations complémentaires du 11 juin 2013, la recourante a persisté dans ses conclusions.

13) Sur quoi la cause a été gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2) L'AFC-GE s'était déjà engagée pendant la procédure devant le TAPI à prendre de nouvelles décisions en déduisant CHF 1'650.- comprenant CHF 650.- pour les frais du repas de fin d'année ainsi que CHF 1'000.- de cadeaux aux employées ; ce point n'est plus litigieux et ne sera donc pas repris dans le présent arrêt.

Le reste du litige porte uniquement sur le solde de CHF 6'845.- correspondant aux frais de restaurant et de cadeaux offerts aux confrères et consoeurs de la recourante par cette dernière pendant l'année 2009, et leur qualité de frais justifiés par l'usage commercial. La recourante allègue à cet égard une violation des articles 27 LIFD et 3 aLIPP-V.