Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

dans la cause

Madame K______
représentée par Me Yves Noël, avocat

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

_________

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 7 mars 2011 (JTAPI/113/2011)

4. Par décision du 12 novembre 2007, la CCRMI a admis le recours de Mme K______. Saisi d’un recours de l’AFC, le Tribunal administratif, devenu depuis le 1^er janvier 2011 la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), a admis celui-ci (ATA/477/2008 du 16 septembre 2008).

5. Statuant le 23 avril 2009, le Tribunal fédéral a rejeté le recours de Mme K______ (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_820/2008). Ce faisant, il a considéré que la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) ne prescrivait pas au législateur cantonal une méthode d’évaluation précise pour déterminer la valeur de rendement d’un bien immobilier, raison pour laquelle les cantons disposaient en la matière d’une marge de manœuvre importante pour élaborer et appliquer leur règlementation. Le canton de Genève avait concrétisé ces principes dans la loi sur l’imposition des personnes physiques - impôt sur la fortune du 22 septembre 2000 alors en vigueur (aLIPP-III - D 3 13), et plus particulièrement à l’art. 7 de cette loi. A teneur de l’art. 4 du règlement d'application de la loi sur l'imposition des personnes physiques - impôt sur la fortune du 19 décembre 2001 (aRIPP-III - D 3 13.01), le taux de capitalisation différait selon qu’il s’agissait :

- d’immeubles de logements de moins de 20 ans au 31 décembre de l’année pour laquelle l’impôt est dû ;

- d’immeubles de logements de plus de 20 ans à la même date ;

- d’immeubles HBM, HLM, HCM et HM, ou enfin

- d’immeubles commerciaux et autres immeubles locatifs.

Dans ce dernier cas, et pour l’année fiscale 2002, le taux de capitalisation avait été fixé à 6,67 %. Ce taux, certes schématique, était admissible. Appliqué au rendement de l’immeuble en question obtenu en 2002 par la recourante, le taux de 6,67 % correspondait au prix de vente de trente-neuf immeubles administratifs et commerciaux réalisé entre le 1^er janvier 2001 et le 30 juin 2002, qui donnait des valeurs du marché applicables à l’objet de la recourante, comparable à ceux précités. Cette valeur ne pouvait être infirmée par une simple expertise produite par une partie, comme celle dont se prévalait la recourante. Le Tribunal fédéral a ainsi considéré que la juridiction de dernière instance cantonale pouvait « sans violer l’art. 14 LHID ni tomber dans l’arbitraire confirmer que la valeur de l’immeuble de la recourante devait être arrêtée à CHF 10'361'259.- ».

6. Statuant le 1^er juillet 2009 sur la réclamation de Mme K______ du 5 février 2007 relative à l’ICC 2005, l’AFC a rectifié l’imposition sur les points qui ne sont plus litigieux dorénavant, mais elle a maintenu la taxation et l’estimation de l’immeuble sis à Genève conformément à l’arrêt précité du Tribunal fédéral.

7. Le 3 août 2009, Mme K______ a recouru contre cette décision auprès de la CCRA en concluant à ce que la valeur de CHF 12'057'500.- retenue par l’AFC dans le cadre de la taxation ICC 2005 soit réduite au montant de CHF 10'170'000.- au vu de l’estimation qu’elle produisait établie le 23 octobre 2003 par Y______, Agence immobilière S.A. (ci-après : Y______) à Genève, invitée par Mme K______ à estimer la valeur vénale de ce bien. Y______ indiquait avoir déterminé ce chiffre en procédant à une double approche, soit l’approche traditionnelle basée sur la moyenne arithmétique entre la valeur intrinsèque et la valeur de rendement brut, et l’approche dynamique basée sur le rendement net. La somme de CHF 10'170'000.- devait être retenue comme base d’imposition, la valeur de rendement capitalisée n’étant pas conforme à l’art. 14 al. 1 LHID, l’évolution des taux de capitalisation fixés par l'aLIPP III aboutissant à une augmentation aberrante de la valeur de l’immeuble au regard de l’évolution réelle des prix.

8. Le 24 novembre 2009, un nouveau mandataire s’est constitué pour Mme K______ et a déposé un mémoire complémentaire le 22 janvier 2010. Se référant à l’arrêt précité du Tribunal fédéral, il a rappelé que la prise en compte de la valeur de rendement devait être faite de manière appropriée et ne pouvait justifier n’importe quel écart avec la valeur vénale. Après avoir tenté de vendre son immeuble en 2006/2007, Mme K______ n’avait reçu qu’une offre à hauteur de CHF 10'000'000.-, ce qui correspondait à la valeur établie par Y______. La prise en compte de la valeur de rendement devait être faite de manière appropriée et ne pouvait justifier n’importe quel écart avec la valeur vénale, selon les termes mêmes de l’art. 14 al. 1 LHID.

L’évaluation à laquelle l’AFC avait procédé pour l’année 2005 devait être annulée car arbitraire en raison de l’écart entre la valeur vénale et la valeur de capitalisation. Entre 2002 et 2005, année de la taxation litigieuse, cet écart, jugé admissible en 2002, était devenu arbitraire. Depuis 2002, le taux de capitalisation n’avait cessé de baisser. Pour 2005, l’écart entre la valeur capitalisée selon l’aLIPP-III et l’expertise produite datée du 10 juin 2009 était de CHF 2'000'000.-. Cet écart était même de CHF 4'500'000.- en 2008. L’expertise en question était corroborée par la réalité des faits. Malgré les nombreuses tentatives de vente en 2006 et 2007, la seule offre reçue ascendait à CHF 10'000'000.-. La recourante produisait quatre pièces, soit notamment l’offre ferme présentée le 15 mai 2006 à hauteur de CHF 10'000'000 par O______ S.A., fondée sur l’état locatif à cette date des parkings et des locaux commerciaux et s’élevant alors à CHF 784'638.-. Elle produisait également quatre courriers de S______& Cie, le premier du 8 novembre 2006 aux termes duquel elle avait proposé à l’achat l’immeuble de parkings en question à douze acquéreurs potentiels, mais sans succès. Il en avait été de même en juin 2007, le groupe R______S.A. ayant décliné une proposition d’achat, ainsi qu’I______ et P______, comme l’attestait un dernier courrier du 10 septembre 2007. En annexe à une lettre du 2 décembre 2009, S______& Cie indiquait les noms et les adresses des cent trois locataires de places de parc, avec la mention en jaune de ceux habitant le quartier.

Enfin, la nature du bien considéré était un parking. Les places de stationnement étaient des accessoires économiques des logements entourant l'immeuble. Une vétusté de plus de vingt ans devait être admise, ce critère ne devant pas être appliqué qu'aux immeubles de logements.

9. Le 24 février 2010, l’AFC a conclu au rejet du recours car elle avait fait une application correcte des dispositions cantonales, ainsi qu’en avait jugé le Tribunal fédéral.

10. Dans des réplique et duplique, émises respectivement les 30 mars et 12 mai 2010, les parties ont campé sur leur position.

11. Le 7 mars 2011, le TAPI a rejeté le recours de Mme K______ en considérant en substance que les catégories d’immeubles ressortant de l'aRIPP-III résultaient d'un certain schématisme inévitable en matière fiscale, mais que celui-ci n’était pas constitutif d’une inégalité de traitement. Or, l’expertise produite par la recourante était fondée exclusivement sur une valeur de rendement. Mme K______ n’avait ni allégué, ni justifié d’aucune manière le recours dans l’expertise en question à un taux de capitalisation notablement différent de ceux fixés par la réglementation en vigueur pour la période en cause. Enfin, cette expertise contenait une erreur manifeste de calcul. L’offre d’achat reçue par la recourante ne pouvait être assimilée à une expertise de la valeur vénale de son bien. Aussi, le montant de CHF 12'057'500.- que l'AFC avait retenu pour l’année fiscale 2005 devait être confirmé et le recours rejeté.

12. Le 21 avril 2011, Mme K______ a recouru contre ce jugement auprès de la chambre administrative en concluant à son annulation. Le dossier devait être renvoyé à l’AFC pour établissement d’une nouvelle estimation de l’immeuble pour l’année fiscale 2005. En capitalisant à 6,2 % l’état locatif de CHF 747'565.- conduisant à la valeur de CHF 12'057'500.-, l’AFC avait abouti à une estimation arbitraire de ce bien, trop éloignée de la valeur vénale de celui-ci. Mme K______ revenait sur la catégorie à laquelle devait appartenir son immeuble qui, bien que locatif et commercial, devait pouvoir se voir appliquer, comme ceux de logements, une « atténuation » de la capitalisation en raison de son ancienneté.

13. Le 14 juin 2011, l’AFC a conclu au rejet du recours. Elle avait déterminé la valeur de l’immeuble de la recourante de la même manière que pour l’année fiscale 2002. Or, ce mode de procéder avait été confirmé par le Tribunal fédéral et il n’était pas nécessaire d’y revenir. Il en était de même de l’argumentation, déjà balayée, de la recourante s’agissant de la prétendue non-conformité des dispositions cantonales à la LHID. Enfin, l’AFC et le TAPI, à juste titre, n’avaient pas reconnu de valeur probante à l’expertise produite par la recourante, qui était la seule pièce qu’elle invoquait à l’appui de son argumentation pour déterminer la valeur vénale de son bien. Elle ne se référait à aucune autre transaction et n’avait nullement démontré que la valeur prise en considération dans la taxation litigieuse par la capitalisation de l’état locatif annuel pour l’année fiscale 2005 ne correspondait pas à la valeur vénale de l’immeuble.

14. Le 29 août 2011, Mme K______ a répliqué. Dans sa réponse, l’AFC ne s'était pas déterminée sur l’inégalité de traitement qu’elle avait soulevée s’agissant des différentes catégories de biens immobiliers.

15. Le 6 septembre 2011, Mme K______ s’est référée à un courrier du 31 août 2011 qu’elle venait de recevoir de l’AFC, ainsi qu’à une nouvelle expertise établie à sa requête par le bureau U______ selon laquelle l’estimation de l’immeuble litigieux s’élevait au 1^er janvier 2011 à CHF 12'550'000.- alors que la capitalisation pourrait approcher CHF 16'000'000.- pour 2010.

16. Le 28 septembre 2011, l’AFC a considéré que ces dernières écritures ne contenaient aucun élément nouveau de nature à modifier sa position pour l’année fiscale considérée.

17. Le 27 janvier 2012, le juge délégué a prié la recourante de lui faire parvenir l’expertise de U______, qui n’était pas annexée à son précédent courrier.

18. Le 30 janvier 2012, la recourante a produit le document en question. Ladite expertise avait, selon les mentions figurant en première page, pour but la valeur de marché du bien à la date d’évaluation du 1^er janvier 2011. Cette valeur avait été fixée à CHF 12'550'000.- pour un état locatif total de CHF 904'492.-. L’immeuble avait été bâti en 1950. La valeur d’assurance incendie s’élevait à CHF 7'976'000.- et les coûts de remise en état étaient chiffrés à CHF 1'828'966.-. Le conseil de la recourante a relevé que la valeur retenue par l’expert, soit CHF 12'550'000.-, devait être comparée à celle qui serait retenue par capitalisation selon le règlement applicable pour 2010, soit près de CHF 16'000'000.-. Pour l’année litigieuse, c’était donc par une règle de trois qu’il fallait procéder au calcul de l’écart entre la valeur fiscale et la valeur réelle.

19. Appelée à se déterminer au sujet de ce document, l’AFC a répondu le 13 février 2012 que cette expertise ne lui était pas opposable. Selon l’arrêt du Tribunal fédéral relatif à l’année 2002, les taux de capitalisation utilisés par l’AFC étant fondés sur des valeurs du marché effectivement constatées pour des objets comparables à celui appartenant à la recourante, ces dernières ne sauraient être infirmées par une simple expertise d’une partie, à l’instar de celle dont se prévalait celle-ci. Même si le bien immobilier avait été mis en vente pour le prix de l’expertise, ce qui n’était pas démontré, sa position resterait inchangée. Il n’y avait eu en l’espèce aucune transaction, mais seulement une mise en vente de l’immeuble.

20. La lecture de la dernière expertise produite, soit celle de U______, fait apparaître que l’immeuble a une surface totale de 3'389 m². Il est situé en zone de construction 3. La parcelle n° ______ sur laquelle il est érigé est grevée de plusieurs servitudes. Le secteur dans lequel il se trouve ne fait pas partie de ceux objet des cartes indicatives adoptées par le Conseil d’Etat en vue d’éventuelles surélévations conformément aux art. 23 et 27 de la loi sur les constructions et les installations diverses du 14 avril 1988 (LCI - L 5 05).

Il s’agit d’un immeuble de parkings couverts de deux niveaux, partiellement enterré, comprenant trois arcades, un atelier/garage et une surface de bureaux à l’étage. Il comporte une toiture plate végétalisée pour la partie garage et recouverte d’une couche de protection en graviers pour la partie arcades et bureaux, cette dernière ayant fait l’objet d’une rénovation en septembre 2010. Sous la rubrique « matérialisation », cet expert a relevé que l’immeuble nécessitait d’importants travaux de remise en état à court terme. Quant au rendement de l’immeuble, 74,2 % des revenus locatifs étaient générés par les places de parc intérieures, louées CHF 300.- par mois. Dans les dix prochaines années, il faudrait rénover les façades, les fenêtres, la toiture et la ventilation, pour un montant estimé à environ CHF 1'250'000.- et en 2015, il s’agirait de remplacer la chaufferie, ce qui nécessiterait quelque CHF 30'000.-. Mme K______ supportait l’intégralité des coûts d’exploitation, qui incluaient les honoraires de gérance, ainsi que « l’impôt immobilier à 2 ‰ du potentiel locatif capitalisé à 6,36 % correspondant au taux admis par l’administration fiscale cantonale pour les immeubles commerciaux en 2010 pour les personnes morales ». En conclusion, cet expert notait que « compte tenu des avantages et des inconvénients précités, et au vu des conditions actuelles du marché, le taux d’actualisation est (était) fixé à 5 % en terme réel. Par conséquent, la valeur de marché de cet immeuble est (était) estimée au 1^er janvier 2011, à CHF 12'550'000.-, ce qui correspond (correspondait) à un taux de rendement brut par rapport aux revenus locatifs actuels de 7,2 % ».

21. Sur quoi, la cause a été gardée à juger.

3. Selon l'art. 14 LHID, les immeubles sont estimés à la valeur vénale ; la valeur de rendement peut être prise en compte de façon appropriée. Les cantons disposent, dans ce domaine, d'une certaine marge de manœuvre (ATF 128 I 240 ; ATA/477/2008 du 16 septembre 2008, confirmé par Arrêt du Tribunal fédéral 2C_820/2008 précité).

4. a. La nouvelle loi sur l’imposition des personnes physiques adoptée le 12 juin 2009 par le Grand Conseil a été acceptée en votation populaire le 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Elle unifie les cinq lois issues de l’adaptation de la législation fiscale genevoise sur l’imposition des personnes physiques aux exigences de la LHID. A teneur de son art. 69 al. 1 let. c, la LIPP abroge la LIPP-III.

b. Conformément à son art. 71, la LIPP est entrée en vigueur le 1^er janvier 2010. D’après son art. 72 al. 1, elle s’applique pour la première fois aux impôts de la période fiscale 2010. Les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la nouvelle loi (ATA/821/2010 du 23 novembre 2010).

c. Le litige sera donc examiné au regard de l'aLIPP-III et de l'aRIPP-III.

5. A teneur de l'art. 7 al. l aLIPP-III, l'évaluation des immeubles situés dans le canton est faited’après les principes suivants :

« a) la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant l’état locatif annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d’Etat, sur proposition d’une commission d’experts, composée paritairement de représentants de l’administration fiscale et de personnes spécialement qualifiées en matière de propriétés immobilières et désignées par le département.

L’état locatif annuel se détermine d’après les loyers obtenus des locaux loués et des loyers qui pourraient être obtenus de ceux susceptibles d’être loués, y compris ceux occupés par le propriétaire et sa famille ;

b) les immeubles servant exclusivement et directement à l’exploitation d’un commerce ou d’une industrie sont évalués en tenant compte de la valeur actuelle du terrain, des constructions et des installations qui en sont les accessoires ; (…)

e) les autres immeubles (…) sont estimés en tenant compte du coût de leur construction, de leur état de vétusté, de leur ancienneté, des nuisances éventuelles, de leur situation, des servitudes et autres charges foncières les grevant, de prix d’achats récents ou d’attribution ensuite de succession ou dedonation et des prix obtenus pour d’autres propriétés de même nature qui se trouvent dans des conditions analogues, à l’exception des ventes effectuées à des prix de caractère spéculatif.

Cette estimation est diminuée de 4 % par année d’occupation continue par le même propriétaireou usufruitier, jusqu’à concurrence de 40 % ».

Dans trois arrêts récents, le Tribunal fédéral a jugé que l’évaluation des immeubles locatifs sis dans le canton de Genève par la capitalisation de l’état locatif annuel au taux fixé par une commission d’experts selon les dispositions de l’art. 3 al. 1 aRIPP-III  était conforme aux exigences posées par l’art. 14 LHID (ATF 134 II 207 consid. 3.8 in fine p. 215 s ; Arrêts du Tribunal fédéral 2C_316/2010 du 29 juillet 2010 ; 2C_820/2008 précité ; ATA/821/2010 précité).

6. L'évaluation des immeubles locatifs est faite par le contribuable lui-même, dans sa déclaration d'impôt (art. 9 al. l aLIPP-III).

7. En l'espèce, la contribuable avait indiqué pour l'immeuble en question dans sa déclaration fiscale vaudoise une valeur de CHF 7'800'000.- pour l'année fiscale 2005 alors qu'elle l'avait déclaré à hauteur de CHF 8'356'662.- pour l'année fiscale 2002.

8. A teneur des art. 3 et 4 RIPP-III, « les taux de capitalisation servant à calculer la valeur fiscale des immeubles locatifs, conformément à l'art. 7, let. a LIPP-III, sont fixés sur la base des transactions constatées sur le marché immobilier entre le 1er janvier de l'année précédant l'année fiscale et le 30 juin de l'année fiscale.

Demeure réservée la catégorie des immeubles HBM, HLM, HCM et HM, soumis au régime institué par la loi générale sur le logement et la protection des locataires (LGL - I 4 05), pour lesquels le taux de capitalisation est fondé sur le taux de rendement moyen admis, durant l'année fiscale, par l'office financier du logement.

Pour l'année fiscale 2005, les taux de capitalisation des immeubles locatifs sont les suivants :

a)  6,51% pour les immeubles de logements dont l'âge est inférieur à 20 ans au 31 décembre ou à la fin de l'assujettissement ;

b)  7,77% pour les immeubles de logements dont l'âge est égal ou supérieur à 20 ans au 31 décembre ou à la fin de l'assujettissement ;

c)  6,75% pour les immeubles HBM, HLM, HCM, et HM ;

d)  6,20% pour les immeubles commerciaux et les autres immeubles locatifs ».

L'immeuble en cause est un « autre immeuble locatif » au sens des art. 7 al. 1 let. a aLIPP-III et 4 let. d RIPP-III.

Il comporte pour l'essentiel des places de stationnement. Si certaines sont louées à des habitants du quartier, ces places ne sauraient être considérées comme des accessoires à un logement principal et en tout état, il n'est pas allégué ni démontré que la recourante mettrait à disposition des locataires des places de parc d'autres prestations de service qui seraient incluses dans le prix de la location, comme le Tribunal fédéral l'avait relevé dans une autre cause (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_316/2010 précité).

9. Entre le 1^er janvier 2004 et le 30 juin 2005, période de référence comme indiqué ci-dessus, la recourante n'a pas établi que des transactions auraient eu lieu, regrettant au contraire de n'avoir pas trouvé d'acquéreur de son bien, comme cela résultait des courriers produits émanant de S______& Cie pour des années fiscales d'ailleurs postérieures.

En revanche, Mme K______ a produit deux expertises effectuées à sa demande tendant toutes deux à déterminer la valeur vénale de cet immeuble, l'une confiée à D______ S.àr.l. en 2009 et conduisant à une estimation de CHF 10'170'000.- « fixée sur la base du rendement », et l'autre, de U______, parvenant à une estimation de CHF 12'550'000.- au 1^er janvier 2011, correspondant selon ces derniers experts, « à un taux de rendement brut par rapport au revenu locatif actuel de 7,2 % ».

Pour les raisons exposées par le Tribunal fédéral dans l'arrêt 2C_820/2008 déjà cité, et sur lesquelles il n'y a pas lieu de revenir, ces expertises sous seing privé n'ont pas de valeur probante. Elles ne sont de plus pas pertinentes pour l'année fiscale 2005. Enfin, elles ne fixent pas la valeur vénale. Elles démontrent toutefois que malgré un degré de vétusté de plus en plus grand, qui nécessiterait à terme des travaux d'entretien conséquents - tout au moins selon l'expertise la plus récente - le rendement brut de ce bien n'a cessé d'augmenter.

Dans ces circonstances, et faute de pouvoir établir la valeur vénale en 2005 de cet immeuble par un autre moyen, l'AFC ne pouvait que capitaliser le revenu locatif - non contesté - de CHF 747'565.- au taux de 6,2 %, fixé par la commission d'experts pour l'année en question, conformément aux art. 7 let. a aLIPP-III et 4 aRIPP-III, déterminant ainsi la valeur du bien à CHF 12'057'500.-. Le grief d'arbitraire invoqué par la recourante sera écarté, la valeur vénale - dont elle se plaint qu'elle serait trop éloignée de la valeur fiscale - ne pouvant être établie pour les raisons sus-exposées.

Enfin, la recourante voudrait bénéficier, comme les propriétaires d'immeubles de logements, d'une « atténuation » de la capitalisation en raison de l'ancienneté de son bien. Or, un tel abattement est prévu pour les immeubles de logements, mais rien - à rigueur de texte - ne permet d'appliquer une réduction semblable pour un « autre immeuble locatif », au risque d'engendrer une inégalité de traitement entre la recourante et les propriétaires d'autres immeubles similaires.

10. En tous points mal fondé, le recours sera rejeté. Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge de la recourante. Il ne lui sera alloué aucune indemnité de procédure (art. 87 LPA).

PAR CES MOTIFS
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 21 avril 2011 par Madame K______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 7 mars 2011 ;

au fond :

le rejette ;

met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1'000.- ;

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ;

dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;

communique le présent arrêt à Me Yves Noël, avocat de la recourante, à l'administration fiscale cantonale et au Tribunal administratif de première instance.

Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, M. Dumartheray, juges.

Au nom de la chambre administrative :

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.