Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

dans la cause

A______ recourant
représenté par Me Sandro VECCHIO, avocat

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

et

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS intimées

_________

Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 11 novembre 2024 (JTAPI/1120/2024)

2.             À titre préalable, il convient d'examiner la question de la prescription, que la chambre administrative, examine d'office lors qu’elle joue en faveur du contribuable (ATF 138 II 169 consid. 3.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_177/2016 du 30 juin 2017 consid. 3 ; ATA/241/2025 consid. 2).

2.1 En vertu de l'art. 120 al. 4 LIFD, la prescription du droit de procéder à la taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.

Selon l'art. 47 al. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), le droit de taxer se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale ; en cas de suspension ou d'interruption de la prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale. Cette règle est reprise en droit cantonal à l'art. 22 LPFisc.

2.2 En l'espèce, la prescription absolue pour l’IFD 2014 n'est pas encore atteinte pour la période fiscale litigieuse, ce qui n’est à juste titre pas contesté.

3.             Le litige porte sur la déduction pour frais de garde, dans le cadre de l’ICC et de l’IFD 2014 à 2018 ainsi que sur des dettes non reconnues par l’AFC-GE pour l’imposition de la fortune pour les années fiscales 2016, 2017 et 2018.

3.1 De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (ATA/402/2025 du 8 avril 2025 consid. 2.1). Le présent litige porte sur les taxations des périodes fiscales 2014 à 2018. La cause est ainsi régie par le droit en vigueur durant ces périodes, à savoir respectivement les dispositions de la LIFD et celles de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08).

3.2 La question étant traitée de manière semblable en droit fédéral et en droit cantonal, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 et 2C_394/2013 du 24 octobre 2013 consid. 1.1).

3.3 Le contribuable doit remplir la formule de déclaration d’impôt de manière conforme à la vérité et complète et indiquer notamment tous les éléments du revenu, du bénéfice, de la fortune ou du capital, qu’ils soient imposables ou non, puis signer et remettre cette déclaration, avec les annexes prescrites, au département dans le délai imparti (art. 26 al. 2 de loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). Il doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte et notamment fournir, sur demande du département, des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant ses relations d’affaires (art. 31 LPFisc). Chacun des époux vivant en ménage commun est un contribuable, mais ils exercent les droits et s’acquittent des obligations qu’ils ont en vertu de la législation fiscale de manière conjointe (art. 16 al. 1 LPFisc) et la déclaration d’impôt doit porter les deux signatures (al. 2).

3.4 En procédure de taxation, la maxime inquisitoire s’applique. L’autorité n’est pas liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable et si des indices mettent en doute l’exactitude de la déclaration, elle pourra, après investigation, s’en écarter et modifier les éléments du revenu en faveur ou en défaveur de ce dernier. En vertu du principe de la libre appréciation de la preuve applicable en droit fiscal, l’autorité forme librement sa conviction, en analysant la force probante des preuves administrées et en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu’elle a recueillis, sous réserve uniquement de l’arbitraire (ATA/248/2025 du 11 mars 2025 consid. 5.8 et les références citées ; ATA/685/2021 du 29 juin 2021 consid. 8c).

3.5 Si, même après l’instruction menée par l’autorité, un fait déterminant pour la taxation reste incertain, les règles générales du fardeau de la preuve s’appliquent pour déterminer qui doit supporter les conséquences de l’échec de la preuve ou de l’absence de preuve d’un tel fait. L’autorité fiscale établit les faits qui justifient l’assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 143 II 661 consid. 7.2 ; 140 II 248 consid. 3.5 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1087/2018 du 29 juillet 2019 consid. 4.1). Il appartient au contribuable non seulement d’alléguer ces derniers, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5).

3.6 L’on ne peut en principe pas demander au contribuable de prouver un fait négatif et de démontrer, par exemple, qu’il n’a pas d’autres revenus que ceux annoncés, car il incombe à l’autorité fiscale d’apporter la preuve de l’existence d’éléments imposables non déclarés, mais quand des indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par celle-ci et d’établir l’exactitude de ses propres allégations (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2 et les références). La procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de l'autorité fiscale et du contribuable (arrêts du Tribunal fédéral 2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.4 ; 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4 ; ATA/685/2021 précité consid. 8b).

4.             Le recourant entend déduire les frais de garde, soit des montants versés à N______, de ses revenus dans le cadre des taxations ICC et IFD 2014 à 2018.

4.1 À teneur de l’art. 34 let. a LIFD ne peuvent être déduits du revenu imposable notamment les frais d'entretien du contribuable et de sa famille, y compris les dépenses privées résultant de sa situation professionnelle.

L’art. 33 al. 3 LIFD, dans sa teneur en vigueur jusqu’au 1^er janvier 2023, prévoit qu'un montant de CHF 10'100.- au plus par enfant dont la garde est assurée par un tiers est déduit du revenu si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde documentés ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable.

La déduction pour frais de garde des enfants par des tiers est conçue sous la forme d’une déduction anorganique. Les déductions anorganiques ne sont pas en rapport direct avec l’acquisition du revenu. Elles trouvent leur justification dans le fait que les dépenses sur lesquelles elles portent diminuent la capacité économique du contribuable et qu’il semble donc souhaitable qu’elles puissent être déduites pour des raisons de politique sociale (déductions générales), ou dans le fait qu’elles permettent de prendre en compte un statut social défini (déduction sociale ; Message du Conseil fédéral relatif à la modification de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct - Déduction fiscale des frais de garde des enfants par des tiers, du 9 mai 2018, FF 2018 p. 3150).

Selon le message du Conseil fédéral sur la loi fédérale sur le dégrèvement des familles avec enfants, les parents ne peuvent déduire que les frais engendrés pendant la durée effective de leur activité lucrative, de leur incapacité à exercer une telle activité ou de leur formation. Il en va de même pour les contribuables exerçant une activité lucrative à temps partiel : seuls les frais engendrés durant leur temps de travail sont pris en compte. Les frais de garde en dehors du temps de travail ou du temps de formation des parents (p. ex. des frais de « baby-sitting » le soir ou durant le week-end) ne sont donc pas déductibles. Les frais de garde liés par exemple aux loisirs des parents doivent être considérés comme des frais liés au train de vie et ne peuvent par conséquent pas être déduits (Message du Conseil fédéral sur la loi fédérale sur le dégrèvement des familles avec enfants du 30 juin 2009, FF 2009 4237, p. 4271). Seuls sont déductibles les frais effectifs et prouvés de garde des enfants par des tiers. Ce sont uniquement les frais afférents au travail de garde des enfants. Les frais de nourriture ou d’autres frais d’entretien compris dans les frais de garde sont des frais afférents au train de vie qui ne sont pas déductibles. En effet, ces frais devraient être engagés même si l’enfant n’était pas gardé par des tiers (FF 2009 4237, p. 4272).

4.2 Afin d'assurer l'application uniforme de certaines dispositions légales, l'administration peut expliquer l'interprétation qu'elle leur donne dans des directives. Celles-ci n'ont pas force de loi et ne lient ni les administrés, ni les tribunaux, ni même l'administration. Par ailleurs, elles ne peuvent sortir du cadre fixé par la norme supérieure qu'elles sont censées concrétiser. En d'autres termes, à défaut de lacune, elles ne peuvent prévoir autre chose que ce qui découle de la législation ou de la jurisprudence (ATF 141 II 338 consid. 6.1 ; 140 V 343 consid. 5.2 ; ATA/1288/2021 du 23 novembre 2021 consid. 4).

Le 21 décembre 2010, l’administration fédérale des contributions a adopté la circulaire n° 30 relative à l’imposition des époux et de la famille selon la LIFD (ci‑après : la circulaire), à teneur de laquelle le contribuable peut demander la déduction des frais de garde des enfants uniquement s’il ne peut l’exercer et que cet empêchement est en lien de causalité directe avec l’activité lucrative, la formation ou l’incapacité de gain (n. 8.3). La déduction correspond aux frais prouvés de la garde des enfants par des tiers jusqu’au plafond fixé par la loi. Seuls peuvent être déduits les frais engendrés exclusivement par la garde des enfants pendant la durée effective du travail, de la formation ou de l’incapacité de gain empêchant le contribuable de garder ses enfants. Sont par exemple déductibles à titre de frais de garde des enfants par des tiers les indemnités journalières des organisations publiques ou privées comme les crèches ou les garderies, et la rémunération des personnes dont la profession principale ou accessoire est de garder des enfants comme les mamans de jour et les familles d’accueil. En revanche, les frais de nourriture ou d’autres frais d’entretien compris dans les frais de garde sont des frais afférents au train de vie qui ne sont pas déductibles. En effet, ces frais devraient être engagés même si l’enfant n’était pas gardé par des tiers. Lorsque les parents assurent eux-mêmes la garde de leurs enfants, ces frais ne sont pas déductibles. Les frais de garde par des tiers en dehors du temps de travail ou du temps de formation des parents (p. ex. des frais de baby-sitting le soir ou le week-end) ne sont pas déductibles. Ces frais qui sont liés aux loisirs des parents doivent être considérés comme des frais liés au train de vie qui ne sont pas déductibles (n. 8.5 ; FF 2018 p. 3153).

4.3 Selon l’art. 9 al. 1 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), les dépenses nécessaires à l’acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de l’ensemble des revenus imposables.

Est une déduction générale un montant déterminé par le droit cantonal pour chaque enfant dont la garde est assurée par un tiers, si l’enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l’activité lucrative, la formation ou l’incapacité de gain du contribuable (al. 2 let. m).

Selon le message du Conseil fédéral sur la loi fédérale sur le dégrèvement des familles avec enfants, du point de vue de l’harmonisation verticale et de l’harmonisation horizontale, la déduction pour les frais de garde par des tiers devrait impérativement être inscrite aussi bien dans la LIFD que dans la LHID. Par ailleurs, elle devrait être soumise aux mêmes conditions. En revanche, la fixation du plafond doit être laissée à la libre appréciation des cantons (FF 2009 p. 4257 ; arrêt du Tribunal fédéral 9C_223/2023 du 25 juillet 2023 consid. 6). Les cantons conserveront donc la compétence de fixer l’étendue des frais dont ils autorisent la déduction (FF 2018 p. 3155).

4.4 Selon l’art. 38 LIPP, ne peuvent pas être déduits les autres frais et dépenses, en particulier les frais d’entretien du contribuable et de sa famille, y compris les loyers du logement et les dépenses privées résultant de sa situation professionnelle.

Selon l’art. 35 LIPP, dans sa version en vigueur depuis le 1^er janvier 2013, et pour les années fiscales concernée ici, soit 2014 à 2018, un montant de CHF 4'000.- au plus par enfant dont la garde est assurée par un tiers est déduit du revenu si l’enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde, documentés, ont un lien de causalité direct avec l’activité lucrative, la formation ou l’incapacité de gain du contribuable.

Selon l’art. 4 al. 3 du règlement relatif à la compensation des effets de la progression à froid du 28 novembre 2012, entré en vigueur le 1^er janvier 2013 (aRCEPF) et l’art. 8 du règlement relatif à la compensation des effets de la progression à froid du 9 novembre 2016 (RCEPF - D 3 08.05), ce montant était fixé à CHF 4'031.- pour l’année 2016 et CHF 3'992.- pour les années 2017 et 2018.

4.5 En l’espèce, le recourant avait fait valoir des frais de garde en lien avec un séjour moyen de 90 jours en Italie pour lui et ses enfants, ainsi que sa compagne, lors desquels ils étaient incapables de s’occuper des enfants en raison de leurs occupations professionnelles. Ils étaient dès lors contraints de les confier à des membres de la famille ou à des employées domestiques.

Le TAPI a considéré que l’engagement de N______ en décembre 2012, pour une activité de 40 h par semaine, alors que le recourant était encore domicilié à B______, puis pour une activité de 30 h par semaine après son installation à Genève en septembre 2013, correspondait à une activité pour travaux domestiques faisant partie des frais du train de vie du recourant et qu’il avait échoué à démontrer que cette employée consacrait son temps, ou une partie de son temps, à la garde des enfants.

En 2017 et 2018, le recourant a produit également des attestations de salaires pour une autre employée chargée de la garde de ses enfants, pour CHF 5'446.- en 2017 et CHF 18'601.- en 2018. Ces frais ont été retenus par l’AFC-GE.

Lors de son audition, le contribuable a exposé que N______ était également active à Genève ainsi qu’à U______ pendant les weekends pour s’occuper des enfants et à Gènes en été. Elle n’avait pas de permis de conduire mais effectuait ces déplacements soit avec des membres de la famille, soit en covoiturage. Une prise en charge spéciale avait dû être organisée pour son fils, atteint d’une maladie entre 2012 et 2015.

Il appert notamment que les reçus signés mentionnent des travaux domestiques et le contrat produit mentionne une activité de baby-sitter (activité qui est d’ailleurs expressément exclue par la circulaire n. 8.6). En outre, pour les années 2017 et 2018, d’autres frais de garde ont déjà été pris en compte pour l’activité d’une autre employée domiciliée en Suisse et, selon le contrat produit, pour une activité de 30 h par semaine.

Force est donc de constater que les explications, d’ailleurs peu cohérentes quant au séjour des enfants et leur prise en charge, données par le recourant ne permettent pas de modifier l’appréciation faite tant par l’AFC-GE que par le TAPI que le salaire versé à cette employée ne peut être considéré, à tout le moins dans sa totalité, comme des frais de garde pour les enfants, selon la définition donnée ci-dessus. Quant à la part qui pourrait constituer des frais de garde reconnus, aucun justificatif ni explication détaillée n’a été produite qui permettrait de retenir les frais engendrés exclusivement pendant la durée effective du travail empêchant le contribuable ou l’autre parent de garder les enfants. En effet, les autres dépenses liées à des travaux domestiques ou de garde des enfants en dehors de la durée de travail des parents ne constituent pas des frais d’entretien déductibles. C’est donc à bon droit que l’autorité fiscale a retenu qu’elle n’était pas en mesure de vérifier si et, le cas échéant dans quelle mesure, la déduction était effectivement fondée, en l’absence de preuves apportées par le contribuable dans sa déclaration d’impôts et par la suite.

En conséquence, le recours doit être rejeté sur ce point.

5.             Le litige porte également sur la déduction de la fortune du recourant de plusieurs dettes.

5.1 L’impôt sur la fortune a pour objet l’ensemble de la fortune nette, à teneur de l’art. 13 al. 1 LHID et 46 LIPP.

Sont déduites de la fortune brute les dettes chirographaires ou hypothécaires justifiées par titres, extraits de comptes, quittances d'intérêts ou déclaration du créancier (art. 56 al. 1 LIPP). Il ne peut être déduit que les dettes effectivement dues par le contribuable (art. 56 al. 2 LIPP). Les dettes prescrites, simplement possibles, futures ou correspondant à des expectatives ne sont en principe pas déductibles. En revanche, l'échéance de la dette ne constitue pas une condition à la déductibilité de celle-ci (ATF 138 II 311 consid. 3.3.2 p. 319; arrêt du Tribunal fédéral 2C_258/2017 du 2 juillet 2018 consid. 7.2 et les références). La définition de la fortune nette de l'art. 13 al. 1 LHID s'impose aux cantons, qui ne peuvent soumettre à l'impôt un élément n'entrant pas dans celle-ci (ATF 136 II 256 consid. 3.1 ; arrêt 2C_258/2017 précité consid. 7.2 et les références). S’agissant des déductions autorisées par la loi, leur caractère d’exception à l’impôt doit entraîner une interprétation restrictive de leur nature et de leur étendue (ATA/858/2018 du 21 août 2018 consid. 13b ; 958/2014 du 2 décembre 2014 et les références citées).

5.2 De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si une société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante, que cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près, qu’elle n’aurait pas accordée à de telles conditions à un tiers et que la disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte que les organes de la société savaient ou aurient pu se rendre compte de l’avantage qu’ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2).

5.3 Une société de capitaux est libre d'accorder un prêt à son actionnaire, dans la mesure et aux conditions auxquelles un tiers pourrait accéder dans les mêmes circonstances. Le prêt représente toutefois une prestation appréciable en argent dans la mesure où l'opération s'écarte des conditions qui auraient été offertes à un tiers ou s'écarte des usages et des affaires habituelles conformes au marché (ATF 138 II 57 consid. 3.1). Tel est notamment le cas si le prêt n'est pas couvert par le but social ou qu'il s'avère inhabituel au regard de la structure du bilan (autrement dit, lorsque le prêt n'est pas couvert par les moyens existants de la société ou qu'il apparaît excessivement élevé par rapport aux autres actifs et qu'il génère ainsi un gros risque), en cas de doutes sérieux sur la solvabilité du débiteur ou lorsqu'aucune garantie n'est prévue et qu'il n'existe aucune obligation de remboursement, si les intérêts ne sont pas payés mais qu'ils sont portés en augmentation du compte d'emprunt et qu'il n'existe pas de convention écrite (ATF 138 II 57 consid. 3.2).

La prestation appréciable en argent peut consister soit dans la mise à disposition d'un montant sans que son remboursement soit envisagé, soit dans la renonciation par la société prêteuse à une contreprestation adaptée au risque encouru. Dans le premier cas, la prestation appréciable en argent correspond au montant remis à l'actionnaire, dans le second à la différence entre le taux d'intérêt appliqué et le taux d'intérêt qu'elle aurait exigé d'un tiers (ATF 138 II 57 consid. 3.2, 6.1, 6.2, 7.4.1 et 7.5; arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2021 du 2 mars 2021 consid. 3.2).

5.4 En ce qui concerne la dette de prêt elle-même, il n'y a pas de prestation appréciable en argent si l'actionnaire à qui la société a prêté est tenu, comme tout emprunteur tiers, au remboursement. Il en va différemment s'il n'y a pas lieu de compter avec le remboursement du prêt, parce que les parties ne l'ont pas envisagé ou pour d'autres raisons (ATF 138 II 57 consid. 5).

La jurisprudence parle, pour qualifier ces situations, de prêts « simulés » (ATF 138 II 57 consid. 5 et 5.1), mais il n'est pas nécessaire pour autant de prouver que les conditions strictes d'une simulation au sens du droit civil (art. 18 al. 1 de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - CO, Code des obligations - RS 220 ; sur la notion, arrêts du Tribunal fédéral 4A_484/2018 du 10 décembre 2019 consid. 4.1 ; 2C_42/2014 du 17 octobre 2014 consid. 3.3) soient remplies (arrêt du Tribunal fédéral 2C_678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 7.2).

La manière dont le prêt est traité au plan comptable dans le bilan de la société prêteuse et celle dont le débiteur le fait figurer dans sa déclaration d'impôt sont des éléments pertinents pour juger si l'on est en présence d'un véritable prêt. En effet, le défaut de comptabilisation de la créance au bilan de la société créancière et l'absence de mention de la dette et de la déduction d'intérêts passifs dans la déclaration fiscale du débiteur sont des éléments qui peuvent signifier que les intéressés eux-mêmes considèrent que le prêt n'existe pas (ATF 138 II 57 consid.  5.1.1 et les références ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2020 du 2 mars 2021 consid. 3.4.1).

Il y a un indice clair de simulation si une société accorde un prêt à son actionnaire alors que celui-ci se trouve dans une situation financière très difficile, de sorte qu'il n'est pas en mesure d'assumer les obligations résultant du prêt, à savoir le paiement d'intérêts et d'amortissements (ATF 138 II 57 consid. 5.1.3; arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2020 du 2 mars 2021 consid. 3.4.1). Le fait que le bénéficiaire du prêt utilise les fonds mis à disposition pour maintenir son train de vie ou rééchelonner des dettes privées est un indice de simulation (ATF 138 II 57 consid. 5.1.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2020 du 2 mars 2021 consid. 3.4.1). D'autres indices plaident aussi en faveur d'un prêt simulé, même si, isolément, ils ne sont pas décisifs. À elle seule, l'absence d'une convention écrite ne s'avère ainsi que peu concluante, puisqu'elle peut reposer sur d'autres raisons qu'une intention de simulation (ATF 138 II 57 consid. 5.1.1). Le fait que le but statutaire de la prêteuse ne comprenne pas l'octroi de crédits ne permet pas non plus de conclure nécessairement à une simulation (ATF 138 II 57 consid. 5.1.2 et 7.4.2). Le fait que le prêt représente un montant inhabituel au regard de la structure du bilan, par exemple lorsque le prêt constitue le seul actif notable de la société ou qu'il dépasse les fonds propres, est aussi un indice de simulation possible (ATF 138 II 57 consid. 5.1.3), étant précisé que, pour évaluer la part que représente le prêt au bilan de la société prêteuse, les réserves latentes constatées sur les actifs doivent être prises en compte (arrêts du Tribunal fédéral 2C_481/2016 du 16 février 2017 consid. 7.1 ; 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.7.1).

Pour juger si un prêt a été d'emblée simulé (simulation originelle), ce sont les circonstances qui prévalent au moment de l'octroi du montant litigieux qui doivent être examinées. C'est cette idée qu'exprime la jurisprudence lorsqu'elle souligne que, pour juger si un prêt octroyé est (originellement) simulé, il ne faut tenir compte des développements ultérieurs que dans la mesure où ils étaient déjà connus ou du moins prévisibles (ATF 138 II 57 consid. 5.2.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_98/2019 du 23 septembre 2019 consid. 6.2 ; 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.2 ; 2A.584/2000 du 16 mai 2001 consid. 3e). Le remboursement ultérieur du prêt exclut en principe l'admission d'une simulation originelle, à moins que ce remboursement ne soit intervenu de manière abusive, c'est-à-dire après que l'autorité fiscale a estimé que le prêt a été simulé et pour tenter de faire échec à cette appréciation (ATF 138 II 57 consid. 7.3.2).

Le Tribunal fédéral a ainsi considéré qu’un prêt pouvait sans arbitraire être considéré comme une prestation appréciable en argent lorsqu’il avait été consenti à son actionnaire par une société, dont le but social n’était pas l’octroi de prêts, sans contrat écrit, sans exiger de garantie, sans prévoir de plan de remboursement et sans que l’actionnaire n’ait pu établir avoir manifesté l’intention de s’acquitter de sa dette, (arrêt du Tribunal fédéral 9C_462/2024 du 9 mai 2025 consid. 4.2).

5.5 En l’espèce, concernant la dette alléguée par le recourant, d’un montant de CHF 163'401.- envers H______ (période fiscale 2016), bien que l’AFC-GE ait invité le recourant à produire les justificatifs de ses dettes chirographaires mentionnées dans ses déclarations fiscales 2014 à 2018, il s’est limité à produire le bilan 2016 de la société, ainsi qu’un tableau de financement établi par ses soins et des documents, extraits de comptes de la société qui montrent des débits en faveur du recourant d’au total CHF 163'401.-. Lors de son audition, celui-ci a produit le détail du compte « crédit pour financement » totalisant CHF 68'481.-. Ces montants avaient, selon lui, servi à financer l’ouverture d’un bureau aux États-Unis. Une avance faite par la société. À la fin de chaque année, il créditait un montant qu’il estimait devoir à la société. Il n’y avait pas eu de contrat. Les prêts qu’elle accordait résultaient des pièces comptables et extraits bancaires.

Il appert ainsi, au vu des explications données par le recourant, qu’il ne démontre pas qu’il était tenu de supporter effectivement la charge de cette dette. En effet, les versements que lui a fait la société étaient compensés, selon son bon vouloir, en fin d’année sans contrat. Il n’était donc pas tenu au remboursement et ne peut par conséquent déduire cette dette de CHF 163'401.- de sa fortune pour l’année fiscale 2016. En outre, cette situation est liée uniquement à la position du recourant par rapport à la société et il ne peut être considéré qu’un tel avantage serait accordé à un tiers, aucun terme, aucune échéance ou intérêt n’étant prévu pour le remboursement des avances faites par la société.

5.6 Le recourant requiert aussi le déduction d’une dette envers K______ de CHF 1'945'247.- et CHF 2'021'016.- (2017 et 2018).

Il expose être garant des dettes contractées par H______ et K______ envers K______. Cela ressort également de la convention de remboursement du prêt signée le 11 mars 2020 produite. Il explique avoir accepté la reprise de ces dettes contre l’inscription d’un créance d’actionnaire dans les bilans 2017 et 2018 de H______, déclarée dans sa fortune. Cependant, le recourant n’a pas remis de document qui atteste de cette reprise de dette qu’il aurait signée et qui établirait qu’il en était débiteur. Il a allégué que le prêt était fait aux mêmes conditions que celui de K______ sans qu’aucun document ne vienne attester ses dires.

En conséquence, c’est conformément à la jurisprudence susmentionnée que l’AFC‑GE a refusé de déduire les dettes alléguées envers K______.

5.7 Concernant la dette alléguée envers M______, de CHF 323'363.- (2018), le recourant a produit un contrat de vente d’actions avec droit d’option, aux termes duquel il cédait à M______ 51% des actions de J______ pour EUR 250'000.- et se voyait octroyer, en échange, un droit d’option lui permettant de les racheter pour EUR 280'000.- durant un an, option qu’il soutient avoir exercée, après prolongation d’un an, moyennant versement de EUR 30'000.- supplémentaires.

Le recourant a admis en audience que les pièces au dossier ne permettaient pas de conclure à l’existence d’un prêt. Il allègue toutefois que tel était son intention et celle de la société et que la dette était garantie par une option d’acheter des actions de la société. Or, faute de justificatifs, il ne peut être retenu qu’un prêt de EUR 250'000.- ait été octroyé et que l’existence d’une dette, que le recourant pourrait déduire de sa fortune en 2018, soit prouvée, compte tenu des exigences en la matière rappelées ci-dessus.

En tous points infondé, le recours sera donc rejeté.

6.             Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge du recourant qui succombe et aucune indemnité de procédure ne lui sera allouée (art. 87 LPA).

* * * * *

PAR CES MOTIFS
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 20 décembre 2024 par A______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 11 novembre 2024 ;

au fond :

le rejette ;

met un émolument de CHF 1'500.- à la charge de A______ ;

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;

dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être jointes à l'envoi ;

communique le présent arrêt à Me Sandro VECCHIO, avocat du recourant, à l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance.

Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Claudio MASCOTTO, Michèle PERNET, juges.

Au nom de la chambre administrative :

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.