Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1. Le litige porte sur l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et sur l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2004.

2. Au moment des faits, une carrosserie détenue par la société en nom collectif « Carrosserie X_____ et fils, Y. X_____ succrs. » (ci-après : la société), inscrite au registre du commerce le 16 juin 1983 se trouvait sur la parcelle n° B______, sise rue C______. Elle comportait deux associés, ayant chacun la signature individuelle, soit X_____ (ci-après : le contribuable) et son frère Y. X_____ (ci-après : les frères X_____). Le bien-fonds contigu portant le n° Z______ était détenu en copropriété par les frères X_____. Sur celui-ci se trouvait une habitation à plusieurs logements.

Les frères A_____ (ci-après : les frères A_____) étaient copropriétaires pour moitié de la parcelle n° D______, sise route F______, commune de Carouge, sur laquelle existait des garages, une habitation à un seul logement, et une habitation à plusieurs logements.

3. En date du 13 juillet 2004, les frères X_____, en leur qualité respective de carrossier et d’entrepreneur, ont conclu un acte d’échange (ci-après : l’acte) avec les frères A_____, tous deux entrepreneurs, portant sur l'échange avec soulte des parcelles n^os Z_____ et D_____.

Dans l’acte, les parties ont déclaré « bien savoir que les immeubles faisant l’objet du présent échange sont actuellement tous deux loués à des tiers (…) Connaître les états locatifs respectifs de ces immeubles et vouloir chacun reprendre les baux concernant l’immeuble qui leur est cédé, avec tous droits et obligations en découlant, tels que ces derniers sont mentionnés dans la convention sous-seing privé signée entre les parties simultanément au présent acte et à l’acte de promesse de vente et d’achat concernant la parcelle n° B_____ de Genève-Petit-Saconnex intervenant entre les comparants par acte séparé reçu par le notaire soussigné le présent jour (…) MM. A_____ s’engagent à entreprendre eux-mêmes et à leurs frais, toutes les démarches utiles et nécessaires à la libération, dans les meilleurs délais de la parcelle n° D_____ de Carouge de tous locataires et occupants, en particulier de la carrosserie exploitée dans ledit immeuble, ainsi que l’y autorise expressément l’acquéreur de ladite parcelle. MM. X_____ s’engagent, quant à eux, en leur qualité de nouveaux propriétaires dudit immeuble, à leur prêter leur concours à ces fins, tant et aussi longtemps qu’il sera nécessaire » (ch. 7. p. 6 et 7 de l’acte).

Le ch. 10 de l’acte spécifiait qu'étaient comprises dans l’échange, les autorisations de démolir et de construire délivrées par le département compétent le 1^er juillet 2003.

Le ch. 11 précisait enfin que la valeur du bien-fonds Z_____ était de CHF 2'700’0000.-, alors que la valeur de la parcelle n° D_____ n’était que de CHF 1'200'000.-, d’où le versement d’une soulte en faveur des frères X_____ d’un montant de CHF 1'500'000.-.

4. Par acte de vente du 9 décembre 2004, les frères X_____, agissant au nom et pour le compte de la société, ont vendu aux frères A_____ la parcelle n° B_____. Cette vente s’est faite en exécution de la promesse de vente et d’achat du 13 juillet 2004.

L’acte authentique précisait en p. 5 que la carrosserie occupait l’intégralité des bâtiments de la parcelle vendue et qu’elle devait être transférée sur le bien-fonds D_____. Ce transfert était subordonné à la construction de nouveaux bâtiments sur celui-ci, lesquels devaient être autorisés prochainement, selon requête déposée par les frères X_____ le 22 novembre 2004. Ceux-ci s’engageaient à faire diligence pour que la construction de ceux-là débute dès l’entrée en force de l’autorisation de construire précitée (p. 6 de l’acte de vente).

Les frères A_____ confirmaient que la parcelle n° D_____ serait libre dès le 15 février 2005. Quant aux frères X_____, ils s’engageaient à libérer le bien-fonds B_____, de tous biens et personnes dans les dix-huit mois maximum suivant le départ des derniers occupants de la parcelle n° D_____ (p. 6 de l'acte de vente).

Le prix de vente était fixé à CHF 2'500'000.-. Les autorisations de démolir et de construire, entrées en force, étaient comprises dans ce prix (p 7 de l'acte de vente).

5. Le 17 mai 2005, la société anonyme « Carrosserie X_____ S.A. » a été constituée. Elle est sise, route F_____. Son administrateur avec signature individuelle est Monsieur G_____, son directeur avec signature individuelle est Y. X_____.

6. Dans le cadre de l’établissement des taxations IFD et ICC 2004, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a demandé au contribuable, par pli du 24 août 2006, de lui communiquer les renseignements concernant les ventes des parcelles n^os Z_____ et B_____.

7. Le 9 octobre 2006, le contribuable a exposé que le bien-fonds B_____, vendu le 9 décembre 2004 pour CHF 2'500'000.-, avait été acquis par les vendeurs le 3 décembre 1952 et abritait une carrosserie à l’enseigne « Carrosserie X_____ et fils, Y. X_____ succrs. ». L’immeuble avait été vendu en l’état sans promotion, ni commission d’intermédiaire.

Quant à la parcelle n° Z_____, elle avait fait l’objet d’un échange avec la parcelle n° D_____ entre d’une part, les frères X_____ et, d’autre part les frères A_____. Cette opération avait donné lieu au versement d’une soulte de CHF 1'500'000.- aux frères X_____. Cet immeuble faisait l’objet d’une exploitation par la régie S______ S.A. Il n’y avait pas eu d’intermédiaire dans cette transaction.

8. Le 30 octobre 2006, l’AFC-GE a notifié au contribuable un bordereau IFD 2004, calculé sur un revenu imposable de CHF 807'000.- et correspondant à un impôt de CHF 92'805.-. Après imputation du bordereau provisoire IFD 2004 notifié le 3 mars 2005, le contribuable était redevable d’un supplément d’impôt de CHF 92'258,10.

Elle a également transmis un bordereau ICC 2004, d’un montant de CHF 264'729,35, calculé sur un revenu imposable de CHF 798'181.- et sur une fortune imposable de CHF 2'950'555.- au taux de CHF 2'976'577.-.

Selon les avis de taxation joints aux bordereaux, l’AFC-GE a imposé au titre de bénéfice net un montant de CHF 750'000.-, correspondant à la moitié de la soulte versée dans le cadre de l’échange des parcelles précitées.

9. Par pli du 27 novembre 2006, le contribuable a élevé réclamation contre les bordereaux susmentionnés sur plusieurs points, dont un seul demeure litigieux au stade du recours, soit sur le fait que l’AFC-GE n’avait pas tenu compte du prix de revient de l’immeuble (parcelle n° B_____) s’élevant à CHF 1'182'921.-. Dès lors qu’il avait été copropriétaire pour moitié avec son frère de l’immeuble, il ne devait être imposé que sur la moitié du bénéfice réalisé.

10. En date du 26 février 2007, l’AFC-GE a informé le contribuable qu’elle entendait rectifier en sa défaveur ses taxations ICC et IFD 2004 pour ce qui concernait le produit de la vente du bien-fonds B_____. Ce produit était calculé comme suit :

Prix de vente de la parcelle (par associé) : CHF 1'250'000.- ;

Prix de revient de la parcelle (par associé) : CHF 1'182'921.- ;

Bénéfice imposable (par associé) : CHF 67'079.-.

Un délai était donné au contribuable pour se déterminer. Sans réponse de sa part, il serait considéré qu’il acceptait les termes de ce courrier.

11. Par décisions du 10 avril 2007, l’AFC-GE a confirmé la rectification de la taxation en défaveur du contribuable en retenant un bénéfice réalisé sur la vente professionnelle de la parcelle n° B_____ de CHF 67'079.-.

Ces décisions étaient accompagnées d’un bordereau rectificatif IFD 2004 générant un supplément d’impôt de CHF 6'658,50 et d’un bordereau rectificatif ICC 2004 donnant lieu à un supplément d’impôt de CHF 17'436,35.

12. Par pli du 8 mai 2007, le contribuable a contesté auprès de l’AFC-GE les décisions précitées ayant trait au revenu immobilier (code 12.01).

Les revenus en question étaient issus de biens immobiliers qui, à l’exception d’un seul d’entre eux, provenaient de la succession de son père, et par voie de conséquence, les bénéfices devaient être considérés comme une augmentation du patrimoine et non de revenu, et taxés conformément aux art. 80 et ss de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05).

13. En date du 23 août 2007, l’AFC-GE a transmis à la commission cantonale de recours en matière d’impôts et à la commission cantonale de recours de l’impôt fédéral direct, remplacées depuis le 1^er janvier 2009 par la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), le courrier précité pour raison de compétence.

14. Dans ses réponses des 13 et 14 mars 2008, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Les actes d’échange et de vente s’inscrivaient dans le contexte d’une transaction commerciale unique et le caractère commercial devait être retenu pour l’ensemble de la transaction. Dès lors, l’imposition ordinaire devait se faire sur le bénéfice pour le tout.

15. Par courrier du 23 avril 2008, le contribuable a répliqué. Il était en droit d'être mis au bénéfice du remploi. De surcroît, il était un simple carrossier et non un promoteur immobilier.

16. Par décision du 19 juillet 2010, la commission a partiellement admis les recours. Le bénéfice imposable de CHF 67'079.- résultant de la vente de la parcelle n° B_____ donnait lieu à un impôt ordinaire sur le bénéfice, dès lors qu'elle devait être attribuée à la fortune commerciale du contribuable. Sa vente ne pouvait être conçue que comme une opération commerciale réalisée dans le cadre de la profession du contribuable. En revanche, la part de la soulte revenant au contribuable soit CHF 750'000.- devait être soumise à l’impôt sur les bénéfices et gains immobiliers au sens des art. 80 et ss LCP, car contrairement au bien-fonds B_____, la parcelle n° Z_____ n’était pas affectée à l’exploitation de la carrosserie, attendu qu’elle comportait exclusivement un bâtiment d’habitation à plusieurs logements. Les éléments relatifs à la taxation de cet immeuble en 2003 démontrait qu’il n’avait, alors, pas été considéré comme appartenant à la fortune commerciale du contribuable, mais à la fortune privée des frères X_____. S'agissant du remploi, le contribuable n'en avait pas apporté la preuve. C'était à l'AFC-GE, à qui le dossier était retourné pour nouvelle taxation, d'interpeller le contribuable afin qu'il offre tout élément probant permettant de calculer le montant d'un éventuel remploi.

17. L’AFC-GE a interjeté recours à l’encontre de la décision précitée par acte du 16 août 2010 en concluant à son annulation et à la confirmation de ses propres décisions du 10 avril 2007.

En substance, plusieurs critères dégagés par la jurisprudence en matière de commerce professionnel d’immeubles étaient remplis en l’espèce. Le contribuable avait ainsi profité des connaissances en matière immobilière de son frère, entrepreneur, pour effectuer avec ce dernier une opération globale immobilière qui avait été soigneusement planifiée (échange puis vente, dans l’intention de réaliser un gain). C’était donc à bon droit qu’elle avait considéré que les bénéfices en cause (CHF 750'000.- et CHF 67'079.-), réalisés par le contribuable, constituaient un produit d’activité lucrative indépendante au sens des art. 3 al. 2 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu (revenu imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-IV - D 3 14) et 18 al. 2 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11).

18. Par pli du 20 août 2010, l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) s’est vu octroyer un délai au 30 septembre 2010 pour faire parvenir ses observations. Elle y a renoncé.

19. Le contribuable s’est déterminé par pli du 20 septembre 2010.

En résumé, si lui-même et son frère avaient décidé de vendre le berceau immobilier de l’entreprise, c’était en raison de l’installation du tram à la rue de Lausanne, qui avait rendu le quartier totalement inaccessible à leur clientèle. Il leur avait été fort difficile de trouver un emplacement pour installer la nouvelle carrosserie. Après de nombreuses recherches, ils avaient eu la chance de rencontrer les frères A_____ qui eux, étaient « des menuisiers mais également des constructeurs », lesquels avaient manifesté de l’intérêt pour acquérir la rue C_____, et leur avaient proposé alors une parcelle qu’ils possédaient à Carouge.

Afin de démontrer que l’investissement final était largement supérieur au bénéfice réalisé, il annexait le décompte final de l’installation de la nouvelle carrosserie.

Son frère et lui n’avaient jamais eu d’autre intention que celle de perpétuer l’entreprise créée par leur famille.

Il a conclu à la confirmation de la décision de la commission.

20. Par courrier du 5 octobre 2010, la commission a transmis son dossier et a indiqué persister dans les considérants et le dispositif de sa décision.

21. En date du 7 octobre 2010, les parties ont été informées que le dossier était gardé à juger.

1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2. Le litige consiste à déterminer à quelle catégorie de fortune, commerciale ou privée, doivent être rattachées les transactions en cause.

3. La distinction entre ces deux catégories est fondamentale dès lors que les gains en capital sur les biens appartenant à la fortune privée ne sont pas imposables (art. 16 al. 3 LIFD), sauf pour les immeubles qui sont frappés d'un impôt cantonal (art. 80 ss LCP), alors que les plus-values sur la fortune commerciale le sont (art. 18 al.2 LIFD et 3 al. 2 aLIPP-IV).