Décisions | Tribunal administratif de première instance

dans la cause

Madame A______ et Monsieur B______, représentés par Me Raphaël ZOUZOUT, avocat, avec élection de domicile

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

9.             Par décision du 12 septembre 2024 (DITAI/470/2024), le tribunal a joint les causes A/1630/2024 et A/1598/2024 sous le numéro de cause A/1598/2024.

10.         Par répliques du 2 septembre 2024, respectivement duplique du 1^er octobre suivant, les parties ont maintenu leurs conclusions respectives.

Les recourants ont en particulier relevé que si l’on suivait l'AFC-GE, un contribuable imposé à la source serait privé de la possibilité de contester les bordereaux rectificatifs émis à la seule initiative de l'AFC-GE.

4.             En droit fédéral, l'IS est régi dans la LIFD et la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642), qui sont applicables en l'espèce dans leur teneur en vigueur en 2021 et 2022 (cf. arrêts du Tribunal fédéral 9C_689/2022 du 12 avril 2023 consid. 4.1 ; 2C_60/2020 du 27 avril 2021 consid. 3 et 4).

Au niveau cantonal, c’est la nouvelle loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 16 janvier 2020 (LISP - D 3 20), entrée en vigueur le 1^er janvier 2021, et la LPFisc qui sont applicables.

5.             Aux termes de l’art. 137 al. 1 let. a LIFD, le contribuable peut, jusqu’au 31 mars de l’année fiscale qui suit l’échéance de la prestation, exiger que l’autorité de taxation rende une décision relative à l’existence et l’étendue de l’assujettissement, en particulier s’il conteste l’IS indiqué sur l’attestation.

En droit cantonal également, selon l’art. 38E al. 1 LPFisc, intitulé « Rectification de l’impôt à la source à la demande du contribuable et du débiteur de la prestation imposable », le contribuable peut, jusqu’au 31 mars de l’année fiscale qui suit l’échéance de la prestation, exiger que l’autorité fiscale rende une décision relative à l’existence et l’étendue de l’assujettissement : a) s’il conteste l’IS indiqué sur l’attestation mentionnée à l’art. 38A al. 1 let. b LPFisc ou b) si l’employeur ne lui a pas remis l’attestation mentionnée à l’art. 38A al. 1 let. b LPFisc.

6.             La jurisprudence a retenu que l’étendue de l’assujettissement, au sens des dispositions précitées, comporte le montant de la retenue à la source et le barème appliqué, si bien qu’une demande de rectification du barème pour une charge de famille doit être déposée dans un délai échéant le 31 mars suivant l’année fiscale concernée (ATA/549/2024 du 30 avril 2024).

7.             En l’espèce, les recourants ne contestent pas le fait de ne pas avoir requis la rectification du barème pour charge de famille dans le délai fixé par les art. 137 LIFD et 38E al. 1 LPFisc, mais prétendent avoir le droit de le faire dans le cadre de la contestation des bordereaux rectificatifs que l'AFC-GE émis le 29 février 2024 de sa propre initiative. Ils ne sauraient être suivis, compte tenu de ce qui suit.

8.             La loi prévoit deux voies pour la rectification de l’IS retenu par l’employeur, l’une à disposition des contribuables (art. 137 LIFD et 38E al. 1 LPFisc précités) et l’autre à disposition de l’autorité fiscale (art. 38F LPFisc).

Selon l’art. 38F LPFisc, intitulé « Rectification de l’impôt à la source par l’autorité fiscale », afin de tenir compte des revenus réellement perçus par le contribuable, l’autorité fiscale « rectifie l’imposition » notamment dans le cas suivant : lorsque les époux vivant en ménage commun exercent tous deux une activité lucrative ou perçoivent des revenus acquis en compensation (doubles gagnants) et sont, de ce fait, soumis à la retenue calculée selon le barème C intégrant un revenu théoriquement perçu par le conjoint, tel que prévu dans le règlement d’exécution visé à l’art. 19 LISP (al. 1 let. a). Cette rectification est calculée au moyen des barèmes prévus dans ledit règlement (al. 2).

Il découle du texte même de cette disposition qu’elle a un caractère impératif, à savoir que l’autorité fiscale doit procéder à la rectification de l’IS dans l’hypothèse susvisée.

Par ailleurs, l’art. 38G LPFisc précise qu’en application des art. 38E et 38F LPFisc, l’autorité fiscale rend une décision qui peut rectifier ou confirmer l’IS prélevé par le débiteur de la prestation imposable.

En outre, lorsque le débiteur de la prestation imposable a opéré une retenue d’impôt insuffisante ou n’en a effectué aucune et que l’autorité fiscale n’est pas en mesure de recouvrer ultérieurement cet impôt auprès de ce débiteur, elle oblige le contribuable à acquitter l’IS dû (art. 38I al. 2 LPFisc et 138 al. 3 LIFD).

9.             Il convient de rappeler aussi que la LIFD et la LISP prévoient, tant pour les contribuables que pour l'AFC-GE, des possibilités de requérir, respectivement d’effectuer, une taxation ordinaire ultérieure, précisant que ces premiers doivent le faire au plus tard le 31 mars de l’année suivant l’année fiscale concernée (art. 99a LIFD et 15 LISP) et que, à défaut, l’IS se substitue à l’impôt direct sur le revenu de l’activité lucrative perçu selon la procédure ordinaire et aucune déduction ultérieure supplémentaire n’est accordée (art. 99 LIFD et 14 LISP).

Pour sa part, l'AFC-GE est légitimée à procéder à une « taxation ordinaire ultérieure d’office » prévue par les art. 99b al. 1 LIFD et 16 al. 1 LISP, selon lesquels, en cas de situation problématique manifeste, notamment en ce qui concerne les déductions forfaitaires calculées dans le taux d’imposition à la source, les autorités cantonales compétentes peuvent demander d’office une taxation ordinaire ultérieure en faveur ou en défaveur du contribuable.

10.         Enfin, selon les art. 38K LPFisc et 139 al. 1 LIFD, le contribuable peut s’opposer à une décision en matière d’imposition à la source en présentant une réclamation selon les art. 39 LPFisc et 132 LIFD.

11.         En l’espèce, et au vu de ce qui précède, afin de pouvoir obtenir la correction du barème pour charges de famille, les recourants disposaient de deux voies, à savoir celle prévue par les art. 38E al. 1 LPFisc et 137 al. 1 LIFD (« Rectification de l’impôt à la source à la demande du contribuable ») ou celle des art. 99a LIFD et 15 LISP (« Taxation ordinaire ultérieure sur demande »), étant précisé qu’en vertu de ces dispositions, les deux demandes devaient être déposées au plus tard le 31 mars des années 2022 et 2023. Or, ils ne l’ont pas fait. Ils sont dès lors forclos à le faire dans le cadre de la contestation des bordereaux que l'AFC-GE semble avoir émis en application de l’art. 38F LPFisc. En effet, suivre le raisonnement des recourants viderait le délai fixé par les art. 38E al. 1 LPFisc et 137 al. 1 LIFD de sa substance. En d’autres termes, ils ne sont pas admis à faire valoir, dans le cadre de la réclamation contre ces bordereaux, les déductions auxquelles ils pouvaient et devaient prétendre en application de ces dispositions.

Dès lors, s’agissant de la charge de famille pour leur enfant majeur, c’est à juste titre que l'AFC-GE a refusé d’entrer en matière. Il sera relevé qu’ils ne pouvaient ignorer le fait que leurs employeurs respectifs avaient retenu l’IS en tenant compte d’une seule charge de famille pour leur enfant mineur et rien n’indique qu’ils auraient été objectivement et/ou subjectivement empêchés de déposer une demande de rectification avant le 31 mars des années 2022 et 2023, en vue d’obtenir une charge de famille également pour leur enfant majeur. Ainsi, ils se méprennent lorsqu’ils soutiennent que l'AFC-GE aurait corrigé « le barème appliqué (correctement) par employeur » (sic), puisque ce barème est précisément inexact dès lors qu’il ne tient pas compte de la seconde charge de famille, soit celle à laquelle ils prétendent dans le cadre de la présente procédure. Ce grief est ainsi écarté.

Concernant la charge de famille pour leur enfant mineur, dans la mesure où celle-ci a été entièrement prise en compte par leurs employeurs tant pour l’IS 2021 que pour l’IS 2022, de sorte qu’ils ne disposaient pas d’intérêt à la faire valoir avant le 31 mars 2022 et 2023, ils sont en principe fondés à contester sa modification a effectuée par l'AFC-GE après ces dates. Cela étant, le bordereau rectificatif IS 2021 de l'AFC-GE tient compte d’une charge de famille entière pour l’enfant mineur D______, telle qu’admise par l’employeur, si bien que cette taxation ne souffre d’aucune irrégularité à cet égard.

Il n’en va en revanche pas de même s’agissant du bordereau rectificatif IS 2022. En effet, contrairement aux employeurs, l'AFC-GE a admis cette charge seulement jusqu’à la majorité de l’enfant D______, soit sur une période de cinq mois de l’année 2022. Or, aucune disposition légale, ni aucune jurisprudence, ne permet une réduction pro rata temporis d’une charge de famille. L'AFC-GE ne prétend d’ailleurs pas le contraire. Certes, l’enfant D______ est devenu majeur en mai 2022, mais il était toutefois étudiant au 31 décembre de cette année, comme l’ont dûment prouvé les recourants, par la production du « certificat de scolarité » de ce dernier pour la « saison 2022/2023 ». Dans ces conditions, et conformément aux art. 39 al. 1 let. b de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) et 35 al. 1 let. a LIFD, une charge entière doit être accordée également pour l’IS 2022, étant précisé que les recourants n’avaient pas à agir avant le 31 mars 2023, afin de signaler à l'AFC-GE que leur enfant D______ était devenu majeur en mai 2022 et faire valoir une charge de famille entière à ce titre, puisque cette charge avait déjà été admise par l’employeur.

12.         Au vu de ce qui précède, le bordereau IS 2021 doit être confirmé et le bordereau IS 2022 rectifié en faveur des recourants.

13.         Partant, le recours relatif à l’IS 2021 sera rejeté et le recours concernant l’IS 2022 sera admis partiellement. En conséquence, le dossier sera renvoyé à l'AFC-GE pour qu’elle établisse un nouveau bordereau IS 2022 selon le barème Cr1, au lieu de Cr0.

14.         En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent dans une large mesure, sont condamnés au paiement d’un émolument réduit s'élevant à CHF 900.- ; il est couvert par les avances de frais versées à la suite du dépôt des recours.

15.         Vu l’issue du litige, une indemnité de procédure de CHF 500.- leur sera allouée à titre de dépens (art. 87 al. 2 LPA).