Décisions | Tribunal administratif de première instance

1.             Feu B______ est décédé le 28 janvier 2018, laissant pour seuls héritiers (légaux) son épouse et leurs trois enfants (ci-après : les héritiers).

2.             Le 28 novembre 2018, A______, notaire, a déposé auprès de l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) une déclaration de succession de feu B______. Il y était notamment fait état (sous la rubrique « Actif - Avance d’hoirie ») d’une libéralité de CHF 4'666'010.-, que ce dernier avait faite le 15 janvier 2018 en faveur de ses trois enfants, correspondant à la valeur de 400 parts qu’il détenait dans la société C______ (ci-après : la société). Cette somme a été reportée à l’actif successoral pour CHF 0.-. Celui-ci s’élevait à CHF 2'122'343.- (net).

3.             Par acte notarié du 13 février 2019, instrumenté par A______, les héritiers ont procédé au partage dudit actif successoral. Ils n'y ont pas fait mention de cette libéralité de CHF 4'666'010.-.

4.             Par bordereau de droit de succession du 13 février 2020, l’AFC-GE a fixé l’actif brut de cette succession à CHF 9'810'595.-, après y avoir intégré la somme de CHF 4'666'010.- au titre de « avances d’hoirie, donations et autres libéralités ».

5.             Par bordereau de droits d’enregistrement du 5 mai 2020, concernant l’acte de partage du 13 mars 2019, l’AFC-GE a notamment taxé les héritiers sur une opération de « mutation - partage » portant sur un montant de CHF 7'238'302,50, lequel incluait la libéralité de CHF 4'666'010.-. A______ était désigné comme débiteur des droits y relatifs (CHF 15'201,20).

6.             Le 3 juin 2020, ce dernier a formé réclamation contre ce bordereau.

Aucun droit de partage ne devait être prélevé sur cette « donation ». En effet, selon l’acte de mutation cadastrale et « cession à titre de partage » régularisé par ses soins le 13 mars 2019, ainsi que d’après la convention « rectificative » dudit acte conclue entre les héritiers, cette donation n’avait pas été rapportée à la succession. Par ailleurs, il n'était pas démontré qu’il s’agissait d’une avance d’hoirie. Tel n’était pas le cas, puisque les trois enfants avaient reçu « la même chose ».

7.             Par décision du 19 juin 2020, l’AFC-GE a rejeté cette réclamation.

Dite donation de CHF 4'666'010.-, consentie par le défunt de son vivant en faveur de ses enfants, n’avait fait l’objet d’aucun enregistrement. Communiquée lors du dépôt de la déclaration de succession, il en avait été tenu compte pour la répartition des avoirs successoraux.

8.             Par acte du 16 juillet 2020, sous la plume de son conseil, A______ (ci-après : le recourant) a interjeté recours contre cette décision auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant, sous suite de frais et dépens, à ce que l’assiette du droit de partage de la succession de feu B______ soit ramenée de CHF 7'238'302,50 à 2'572'292,50.

Lors de l’inventaire de la succession, établi dans les locaux de l’AFC-GE le 25 juin 2018, le montant de CHF 4'666'010.- avait été mentionné au titre d’avance d’hoirie, le défunt ayant en effet fait donation à ses enfants des titres qu’il détenait dans la société. Dans la déclaration du 28 novembre 2018, cette avance d’hoirie n’avait été indiquée que « pour mémoire ». L’avoir net successoral, de CHF 2'122'343.-, devait être reparti à raison d’une moitié en faveur du conjoint survivant, D______, et d’un sixième en faveur de chacun des enfants. Par acte du 13 mars 2019, les héritiers avaient procédé au partage de la succession, attribuant à D______ toute la fortune mobilière du défunt. Cette attribution ayant été considérée comme correspondant à ses droits, aucune soulte n’avait été prévue.

La donation litigieuse n’avait pas été soumise au rapport, puisque les héritiers ne l’avaient pas intégrée dans l’actif successoral faisant l’objet du partage. Il ressortait de cet acte qu’en acceptant que ses droits dans la succession correspondent à la seule fortune mobilière, D______ avait clairement renoncé au rapport de cette donation. Dans la mesure où, d’accord entre tous les héritiers, l’actif successoral ne comportait pas cette donation, celle-ci n’avait pas été soumise au rapport et, par conséquent, ne pouvait pas faire l’objet des droits de partage.

Par ailleurs, selon l’art. 626 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC - RS 210), cette donation ne devait pas faire l’objet d’un rapport, étant précisé qu’elle ne correspondait pas à la notion de « frais d’établissement », celle-ci devant être exclue en l’occurrence en raison du fait qu’au moment de la donation, les enfants donataires étaient âgés de 58, 56 et 52 ans, qu’il fallait donc considérer qu’ils étaient déjà bien établis dans la vie et que la donation était intervenue quelques jours avant le décès du de cujus, dont la volonté « manifeste, comprise par tous les héritiers » consistait à ce que les actions de la société soient distraites de sa succession. Enfin, aucun élément ne permettait de retenir que ce dernier avait prévu une ordonnance de rapport. L’AFC-GE, qui supportait le fardeau de la preuve des éléments fondant sa créance fiscale, n’avait apporté aucun élément permettant de soutenir le contraire.

Le seul fait que la donation litigieuse n’avait pas fait l’objet d’une déclaration séparée ne pouvait avoir pour conséquence qu’elle devait être considérée comme reportable pour le calcul des droits sur le partage. En vertu de l’art. 27A de la loi sur les droits d'enregistrement du 9 octobre 1969 (LDE - D 3 30), elle était exonérée de droits. L’AFC-GE ne pouvait contourner ce principe clair par le prélèvement d’un autre impôt.

9.             Dans sa réponse du 9 octobre 2020, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

L’art. 62 al. 1 let. a LDE visait à soumettre aux droits d’enregistrement l’ensemble des biens dépendant de la succession, à savoir tant ceux qui étaient effectivement compris dans l’actif successoral que ceux qui auraient dû y figurer, parce que soumis au rapport. En l’occurrence, sous l’angle de l’art. 626 al. 2 CC, la dotation litigieuse était propre à assurer ou à améliorer la situation des trois héritiers dans l’existence, si bien qu’elle était assujettie au rapport.

Pour le surplus, le recourant ne démontrait pas que le de cujus avait eu la volonté de dispenser cette dotation de rapport, mais indiquait au contraire que c’était selon l’accord des héritiers qu’elle n’avait pas été comprise dans l’actif successoral.

10.         Par réplique du 12 novembre 2020, sous la plume de son conseil, le recourant a persisté dans ses conclusions.

Découlant de l’art. 8 LDE, le principe « général du formalisme des droits d’enregistrement » commandait de retenir que dans la mesure où aucun rapport n’avait été pris en compte pour le partage de la succession, l’assiette des droits ne pouvait être modifiée pour intégrer les donations que feu B______ avait effectuées de son vivant.

Les développements de l’AFC-GE relatifs à la portée de l’art. 626 al. 2 CC n’étaient par ailleurs pas convaincants. Il n’y avait en particulier aucune dotation en l’espèce. Au reste, s’agissant de la situation personnelle des enfants du de cujus, le raisonnement de l’AFC-GE était basé sur de pures spéculations.

11.         Par duplique du 11 décembre 2020, l’AFC-GE a elle aussi persisté dans ses conclusions, relevant que le recourant n’avançait aucun argument nouveau et ne produisait aucune pièce nouvelle susceptibles d’influer sur le sort du litige.

1.             Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’AFC-GE en matière de droits d’enregistrement (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 179 al. 1 et 2 LDE).

2.             Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable (cf. art. 178 al. 7 et 179 al. 1 et 2 LDE et 62 al. 1 let. a et 65 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

Le recourant, qui a instrumenté l’acte litigieux du 13 mars 2019, dispose, en sa qualité de débiteur des droits d'enregistrement, de la qualité pour recourir (cf. art. 161 al. 1 let. a et 179 al. 1 LDE).

3.             Toute pièce, constatation, déclaration, condamnation, convention, transmission, cession et, en général, toute opération ayant un caractère civil ou judiciaire, soumise soit obligatoirement, soit facultativement à la formalité de l’enregistrement, fait l’objet d’un impôt dénommé « droits d’enregistrement » (art. 1 al. 1 LDE).

Sont notamment soumis obligatoirement à l’enregistrement les actes, écrits et pièces portant partage de successions ouvertes dans le canton de Genève, sous une réserve non réalisée en l’espèce (art. 3 let. f LDE).

4.             Aux termes de l’art. 62 al. 1 let. a LDE, sous réserve de l’exception mentionnée à l’art. 6 let. t LDE - non réalisée en l’espèce -, est soumis obligatoirement à l’enregistrement au droit de 1 ‰ et au minimum de CHF 10.- le partage entre héritiers de biens dépendant d’une succession, quelle que soit leur nature, y compris ceux qui sont soumis au rapport.

LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE PREMIÈRE INSTANCE

1.             déclare recevable le recours interjeté le 16 juillet 2020 par A______ contre la décision sur réclamation prise à son égard par l'administration fiscale cantonale le 19 juin 2020 ;

2.             le rejette ;

3.             met un émolument de CHF 700.- à la charge de A______, lequel est couvert par son avance de frais du même montant ;

4.             dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;

5.             dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant.

Siégeant: Yves JOLIAT, président, Pascal DE LUCIA et Philippe FONTAINE, juges assesseurs.

Au nom du Tribunal :

Le président

Yves JOLIAT

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties.