Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1. La procédure concerne les années fiscales 2001, 2002 et 2003. Elle concerne la taxation fiscale pour l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD).

2. Pendant cette période, Madame S______ (ci-après : la contribuable) exploitait en raison individuelle un cabinet de physiothérapie à Genève où elle était domiciliée. A cette époque, elle « sous-déléguait » à Monsieur W______ une partie des prestations servies par son cabinet.

3. Les bordereaux de taxation ICC et IFD 2001, notifiés le 27 juin 2003 à la contribuable, ont fait l’objet d’une réclamation de sa part.

4. a. Par décision du 10 mai 2004, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a admis la réclamation et a adressé à Mme S______ un bordereau de taxation ICC 2001-B rectificatif d’un montant de CHF 11’232,90, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 60’474.- et d’une fortune imposable de CHF 117’118.- au taux de CHF 184’090.-.

Le compte de pertes et profits du cabinet de physiothérapie pour l’exercice 2001, que la contribuable avait annexé à sa déclaration fiscale 2001-B, mentionnait un bénéfice net de CHF 71’442,50.

Le bénéfice net de la contribuable retenu par l’AFC-GE s’élevait à CHF 76’176.-.

b. Le même jour, l’AFC-GE lui a notifié un bordereau de taxation IFD 2001-B rectificatif d’un montant de CHF 3’001,05, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 67’500.-.

5. Les bordereaux de taxation ICC et IFD 2002, notifiés par l’AFC-GE le 13 avril 2004, ont également fait l’objet d’une procédure de réclamation.

6. a. Par décision du 1^er juin 2005, l’AFC-GE a admis la réclamation et a adressé à la contribuable un bordereau de taxation ICC 2002 rectificatif d’un montant de CHF 15’202,95, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 76’070.- et d’une fortune imposable de CHF 127’373.-.

Le compte de pertes et profits du cabinet de physiothérapie pour l’exercice 2002 que la contribuable avait annexé à sa déclaration fiscale 2002 mentionnait un bénéfice net de CHF 77’294,55.

Le bénéfice net de la contribuable retenu par l’AFC-GE s’élevait à CHF 92'491.-.

b. Le même jour, elle lui a notifié un bordereau de taxation IFD 2002 rectificatif d’un montant de CHF 2’157,30, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 82’400.-.

7. a. Le 28 juillet 2005, l’AFC-GE a notifié à Mme S______ un bordereau de taxation ICC 2003 d’un montant de CHF 14’510,70, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 72’188.- et d’une fortune imposable de CHF 130’773.-.

Le compte de pertes et profits du cabinet de physiothérapie pour l’exercice 2003 que la contribuable avait annexé à sa déclaration fiscale 2003 mentionnait un bénéfice net de CHF 80’772.-.

Le bénéfice net de la contribuable retenu par l’AFC-GE s’élevait à CHF 88’523.-.

b. Le même jour, elle a notifié à la contribuable un bordereau de taxation IFD 2003 d’un montant de CHF 1’899,90, calculé sur la base d’un revenu imposable de CHF 78’500.-.

8. Par décision du 22 mars 2006, l’AFC-GE, par l’intermédiaire du service du contrôle, a signifié à la contribuable qu’elle ouvrait une procédure en rappel et en soustraction d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2001 à 2003. Des éléments de revenus et de fortune pourraient ne pas avoir été déclarés. Un délai au 15 avril 2006 était accordé à la contribuable pour produire le grand-livre, tout justificatif, ainsi que les relevés bancaires et postaux de ses comptes privés et professionnels, ouverts dans des établissements sis en Suisse ou à l’étranger, mentionnant les mouvements de fonds et la situation du capital et des intérêts bruts au 31 décembre de chacune des années 2001 à 2003.

9. Le mandataire de la contribuable a répondu le 7 avril 2006 en requérant un délai supplémentaire, sa cliente étant atteinte dans sa santé.

10. Le 11 avril 2006, Mme S______ a fait intervenir un nouveau mandataire, qui a répondu au courrier du 22 mars 2006 de l’AFC-GE. Elle faisait élection de domicile en sa fiduciaire. La procédure en rappel d’impôt découlait certainement d’une dénonciation calomnieuse de l’un de ses ex-collaborateurs, dont elle ne donnait pas le nom. Elle désirait prendre connaissance de cette dénonciation avec les pièces y relatives. Elle avait déposé une plainte pénale contre cette personne pour vol de documents comptables et médicaux, qu’il aurait emportés après son licenciement. Elle était dans l’impossibilité d’utiliser l’ordinateur pour les enregistrements comptables et ne pouvait pas remettre les pièces justificatives de sa comptabilité. Elle désirait rencontrer l’AFC-GE.

11. Le 9 mai 2006, l’AFC-GE a répondu au courrier précité. Elle prenait note de ce que les documents dont la production avait été requise le 22 mars 2006 n’étaient plus en possession de la contribuable et lui avaient été volés. Ces documents ne se trouvaient pas non plus en mains de l’AFC-GE et l’accès au dossier n’apporterait aucune aide sur ce point. La contribuable n’avait pas le droit pour le surplus d’accéder au dossier dès lors que les faits n’étaient pas encore établis. Elle devait remettre tout document qu’elle détenait ou dont elle pourrait obtenir des duplicatas. L’AFC-GE avait la possibilité de procéder à une taxation d’office après due sommation si les éléments imposables n’étaient pas déterminés avec toute la précision voulue, ceci indépendamment de l’existence ou non d’une faute de la part de la contribuable.

12. Le 1^er septembre 2006, après avoir accepté à plusieurs reprises de prolonger le délai qu’elle avait imparti, l’AFC-GE a accordé par pli recommandé au mandataire de la contribuable un ultime délai au 30 septembre 2006 pour produire les documents demandés. Le courrier en question valait sommation et s’il n’y était pas donné suite, elle procéderait à une taxation d’office, tant pour l’ICC que pour l’IFD. Elle se réservait le droit d’infliger une amende pour violation des obligations de procédure et pour soustraction fiscale.

13. Le 26 septembre 2006, Mme S______ a donné suite à cette sommation. Elle transmettait un tirage du grand-livre des exercices comptables 2001 à 2003. L’Union de banques suisses (ci-après : UBS) demandant une provision de CHF 3’000.- pour fournir un double des relevés de comptes bancaires, elle n’avait réclamé qu’une copie des attestations de fin d’année du compte bancaire à l’UBS qu’elle utilisait pour son cabinet de physiothérapie. Concernant le vol des pièces comptables, elle transmettait également une copie d’une décision de la chambre d’accusation de Genève, qui confirmait la réalité de cette infraction ainsi que les plaintes pour vol de documents. Par la remise de ces pièces, elle avait démontré sa bonne foi dans cette affaire.

Le 9 mai 2006, l’AFC-GE avait répondu que les documents volés ne se trouvaient pas en sa possession et qu’il n’y avait donc pas besoin de venir consulter le dossier. Se basant sur cette déclaration, elle avait renoncé à déposer un recours pour faire valoir son droit d’être entendu. Si d’aventure l’AFC-GE voulait se prévaloir après coup de l’existence de tels documents qu’elle aurait retrouvés, elle devait le lui faire savoir pour ouvrir les voies de recours. Dès lors que l’AFC-GE était maintenant en possession des documents demandés, même incomplets, elle devait la convoquer afin de clarifier les points restés ambigus.

A son courrier, elle a annexé une ordonnance de la chambre d’accusation du 12 décembre 2005. Celle-ci rejetait un recours interjeté par M. W______, contre une décision de classement du Ministère public concernant une procédure pénale ouverte à la suite d’une plainte que celui-ci avait déposée contre elle-même et son compagnon, Monsieur R______, pour gestion déloyale, suite à un désaccord financier au sujet des résultats du cabinet de physiothérapie. M. W______ se plaignait également d’avoir été mis à la porte du cabinet sans droit. L’ordonnance donnait le détail du différend, notamment la teneur des accusations et plaintes échangées par les parties. Celle-ci sera reprise en tant que de besoin dans la partie en droit du présent arrêt.

14. La contribuable a réitéré sa demande d’audition le 5 octobre 2006.

15. Le 29 novembre 2006, l’AFC-GE a écrit à Mme S______ deux courriers de teneur similaire, l’un pour l’ICC et l’autre pour l’IFD.

Après la sommation du 1^er septembre 2006, son mandataire avait répondu partiellement à la demande de l’AFC-GE en lui transmettant certains documents.

Les procédures de rappel d’impôt étaient terminées pour les trois périodes considérées. L’audition réclamée par la contribuable n’était pas nécessaire puisqu’elle avait eu la possibilité de transmettre par courrier toute pièce utile concernant le traitement du dossier. Les conditions légales pour procéder à une taxation d’office étaient remplies. Elle avait établi celle-ci sur la base de l’ensemble du dossier, et notamment de pièces obtenues par recoupement.

Selon le procès-verbal de taxation qu’elle transmettait à la contribuable, il y avait absence de pièces probantes permettant de vérifier les recettes. Les contrôleurs étaient dans l’obligation de procéder au calcul du chiffre d’affaires et du bénéfice net de la contribuable pour les années considérées, en tenant compte de tous les indices en leur possession. Pour ce faire, ils se fondaient sur les comptes bancaires de la contribuable suivants, qu’elle n’avait pas déclarés :

compte n^o ______, ouvert à l’UBS,

compte n^o ______, ouvert à la Banque cantonale de Genève (ci-après : BCGe),

compte n^o ______, ouvert à la banque Raiffeisen.

Ils avaient ajouté au revenu imposable de la contribuable au titre de bénéfice net des montants de, respectivement, CHF 80’000.-, CHF 90’000.- et CHF 100’000.- pour les années 2001, 2002 et 2003, tant pour l’ICC que pour l’IFD. De même, ils avaient ajouté à sa fortune ceux qu’elle n’avait pas déclarés, soit respectivement, CHF 80’000.-, CHF 90’000.- et CHF 100’000.- pour les mêmes années.

16. a. Pour l’ICC, le courrier précité était accompagné de trois bordereaux rectificatifs de rappel d’impôt/taxation d’office.

Pour l’exercice fiscal 2001, le total des impôts dus s’élevait à CHF 35’659,95, inclus les intérêts de retard. Ils étaient fondés sur un revenu imposable de CHF 141’274.- à un taux correspondant à ce montant et une fortune imposable de CHF 183’971.- au taux de CHF 264’090.-, soit CHF 22’343,20 de supplément d’impôt et CHF 2’084,85 d’intérêts de retard.

Pour l’exercice fiscal 2002, le total des impôts dus s’élevait à CHF 41’009,30, inclus les intérêts de retard. Ils étaient fondés sur un revenu imposable de CHF 166’970.- et une fortune imposable de CHF 217’373.- à un taux correspondant, soit CHF 25’806,35 de supplément d’impôt et CHF 1’780,05 d’intérêts de retard.

Pour l’exercice fiscal 2003, le total des impôts dus s’élevait à CHF 44’846,95, inclus les intérêts de retard, et fondés sur un revenu imposable de CHF 172’973.- et une fortune imposable de CHF 230’773.- à un taux correspondant, soit CHF 29’267,80 de supplément d’impôt et CHF 1’068,45 d’intérêts de retard.

b. Ce courrier était accompagné d’un bordereau d’amende de CHF 77’417.-, fondée sur les dispositions des art. 341 de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05), 56 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et 71 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). La contribuable avait intentionnellement omis de mentionner des comptes bancaires, imposables selon les art. 2 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune du 22 septembre 2000 (aLIPP-III - D 3 13) et 6 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu (revenu imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-IV - D 3 14). De ce fait, le montant qui avait alimenté ses comptes était supposé constituer des revenus non déclarés de son activité indépendante, alors qu’ils étaient imposables selon l’art. 3 aLIPP-IV. La quotité de l’amende était fixée à une fois le montant de l’impôt soustrait.

17. a. Pour l’IFD, le courrier de l’AFC-GE du 29 novembre 2007 était accompagné de trois bordereaux rectificatifs de rappel d’impôt/taxation d’office.

Pour l’exercice fiscal 2001, le total des impôts dus s’élevait à CHF 8334,90, non inclus les intérêts de retard. Ils étaient fondés sur un revenu imposable de CHF 147’500.-, soit CHF 7’152,45 de supplément d’impôt et CHF 849,55 d’intérêts de retard.

Pour l’exercice fiscal 2002, le total des impôts dus s’élevait à CHF 11’463,30 non inclus les intérêts de retard. Ils étaient fondés sur un revenu imposable de CHF 172’400.-, soit CHF 9’306.- de supplément d’impôt et CHF 826,95 d’intérêts de retard.

Pour l’exercice fiscal 2003, le total des impôts dus s’élevait à CHF 12’268,50, non inclus les intérêts de retard, fondés sur un revenu imposable de CHF 178’500.-, soit CHF 10’368,60 de supplément d’impôt et CHF 693,55 d’intérêts de retard.

b. Il était également accompagné d’un bordereau d’amende de CHF 26’827.-, fondé sur les dispositions de l’art. 175 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11). La contribuable avait intentionnellement omis de mentionner des comptes bancaires, imposables selon les art. 2 aLIPP-III et 6 aLIPP-IV. De ce fait, les montants qui alimentaient ses comptes étaient supposés être des revenus non déclarés de son activité indépendante, et imposables selon l’art. 3 aLIPP-IV. La quotité de l’amende était fixée au montant de l’impôt soustrait.

18. Le 20 décembre 2006, Mme S______ a formé une réclamation contre les différents bordereaux de taxation ICC et IFD du 29 novembre 2006, ainsi que contre les amendes qui lui avaient été infligées, concluant à leur annulation et demandant à s’entretenir avec l’AFC-GE dans les plus brefs délais.

Une taxation d’office ne se justifiait pas car elle avait toujours collaboré dans la mesure de ses possibilités, vu le vol des documents comptables par une tierce personne qui l’avait dénoncée au fisc. L’AFC-GE avait violé son droit d’être entendu en refusant de lui accorder un entretien le 5 octobre 2006. Elle ne disposait pas de copies des documents permettant de vérifier l’exactitude de ladite taxation.

Le procès-verbal de taxation mentionnait trois comptes pour lesquels l’AFC-GE devait certainement détenir des documents, contrairement à ce qu’elle avait indiqué le 9 mai 2006. Elle n’avait pas le droit de les utiliser pour la taxer d’office. Il y avait recel de documents volés de la part de l’AFC-GE.

Les redressements fiscaux devaient être considérés comme nuls, dès lors que les conditions d’une taxation d’office n’étaient pas remplies, qu’il y avait eu violation de la procédure de contrôle par le refus d’un entretien formellement réclamé, mention d’un article inadéquat concernant la fixation d’une amende (art 71. LPFisc en lieu et place de l’art. 69 LPFisc), utilisation de documents volés, non remise à la contribuable d’une copie des documents utilisés à titre de preuve, non justification de l’origine des montants (avec la référence bancaire) repris à titre de revenus et de fortune, laquelle n’avait pas à être reprise sur la base des entrées des comptes bancaires mais sur les soldes effectifs de fin d’année.

19. L’AFC-GE a adressé à Mme S______ une convocation pour le 25 janvier 2007. Celle-ci s’est faite excuser et a été représentée par son mandataire. Aucune note de cet entretien ne figure au dossier, mais l’AFC-GE a remis à son représentant une copie de trois pièces bancaires en rapport avec les trois comptes bancaires à la base de la décision de rappel d’impôt. Il s’agissait :

d’un relevé au 1er février 2005 d’un compte personnel no ______ ouvert à l’UBS, mentionnant un compte d’épargne ______ dont le solde était de CHF 8’461.- au 31 janvier 2005 ;

d’un relevé au 31 janvier 2005 d’un compte no ______, ouvert à la BCGe, dont le solde était de CHF 54’633.- au 31 décembre 2004 ;

d’un relevé au 31 janvier 2005 d’un compte no ______, ouvert à la banque Raiffeisen, dont le solde était de CHF 58’801.- au 31 décembre 2004.

20. Le 9 mars 2007, l’AFC-GE, a rejeté la réclamation de l’intéressée concernant l’ICC et maintenu les rappels d’impôt et les amendes. Elle avait procédé à une taxation d’office puisque la contribuable n’avait pas donné suite à la sommation du 1^er septembre 2006 de répondre à une demande de renseignements, même après l’entretien du 25 janvier 2007 lors duquel les représentants de l’autorité lui avaient précisé que, si aucune explication n’était présentée dans un délai raisonnable, l’AFC-GE statuerait sans autre sur la réclamation. Cette dernière s’était basée sur les indices concluants qui se trouvaient en sa possession, soit l’existence de trois comptes bancaires à l’UBS, la BCGe et la Raiffeisen, dont elle connaissait les soldes au 31 décembre 2004, de respectivement CHF 8’461,23, CHF 54’633,65 et CHF 58’801,11 précisément. Il n’était donc pas exclu que ces trois montants additionnés, soit CHF 120’000.- (sic) en chiffres ronds, dont la contribuable n’avait pas justifié la provenance, aient constitué du revenu et de la fortune non déclarés. Sur cette base, elle avait arrêté ceux-ci à, respectivement, CHF 80’000.-, CHF 90’000.- et CHF 100’000.-, en faisant preuve de modération et en considérant qu’il y avait eu une progression régulière. Il n’était pas exclu de ce fait que le revenu et la fortune non déclarés puissent provenir d’honoraires eux-mêmes non déclarés puisque la contribuable exerçait en raison individuelle une activité indépendante de physiothérapeute à la même adresse, ______, chemin C______, que la société anonyme « S______ & Cie S.A. ».

N’ayant pas obtenu d’autres éclaircissements concernant les sommes non déclarées, notamment celles figurant sur les relevés bancaires des comptes en question, elle confirmait la taxation d’office dans son principe et sa quotité. Il en allait de même pour l’amende, qui représentait une fois le montant de l’impôt soustrait et se justifiait.

En effet, le vol de documents comptables par une tierce personne qui ferait office de délateur ne constituait pas une circonstance, dans la mesure où elle serait avérée, valant fait justificatif pertinent qui permettrait à la contribuable de se soustraire à ses obligations fiscales et d’échapper à toute sanction.

21. Par une décision du même jour, et de teneur similaire, l’AFC-GE a également rejeté la réclamation de la contribuable contre les bordereaux relatifs à l’IFD 2001 à 2003 et les bordereaux d’amende infligés par application de l’art. 175 LIFD.

22. Le 30 mars 2007, par un seul acte, Mme S______ a recouru contre les deux décisions sur réclamation précitées auprès de la commission cantonale de recours en matière d’impôts, remplacée depuis le 1^er janvier 2009 par la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : CCRA), puis depuis le 1^er janvier 2011 par le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), concluant à leur annulation.

Son droit d’être entendu avait été violé, dès lors qu’il ne lui avait pas été laissé la possibilité de s’expliquer oralement dans le cadre de l’instruction de la procédure de contrôle, notamment au sujet des comptes bancaires sur la base desquels le rappel d’impôt avait été décidé. C’était d’autant plus grave que l’AFC-GE lui avait menti en indiquant qu’elle ne possédait aucun document volé.

Sur le fond, l’AFC-GE n’avait aucun droit à utiliser ces documents volés. La taxation d’office avait été effectuée en violation des règles de procédure. Les contrôleurs, cherchant à pousser la contribuable à la faute afin de justifier une taxation d’office, n’avaient pas annoncé qu’ils possédaient lesdits documents. Au surplus, la taxation d’office était fondée sur le fait qu’elle n’avait pas donné suite à la sommation du 1^er octobre 2006. Ce fait était inexact puisqu’elle avait répondu en remettant tous les documents en sa possession. La taxation était arbitraire car il n’était pas possible de considérer sérieusement que ses revenus et sa fortune devaient être tous deux augmentés des montants repris.

23. Le recours contre les décisions de taxation et les amendes relatives à l’ICC a été traité par la commission cantonale de recours en matière d’impôts (A/1359/2007) tandis que celui relatif aux décisions et amendes en matière d’IFD a été traité par la commission cantonale de recours en matière d’impôt fédéral direct (A/1360/2007).

24. Le 15 octobre 2007, dans la cause A/1359/2007, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Le droit d’être entendu de la contribuable n’avait pas été violé. Dans le cadre de la procédure de contrôle, l’AFC-GE avait demandé à la contribuable la production des relevés de tous ses comptes bancaires, privés ou professionnels, qu’elle détenait en Suisse ou à l’étranger, outre la production du grand-livre et des pièces justificatives y relatives. La contribuable n’avait pas répondu dans le délai. De ce fait, l’AFC-GE l’avait taxée d’office sur la seule base des renseignements à sa disposition, à savoir l’existence des trois comptes bancaires non déclarés. Par la suite, elle avait procédé à une reprise sur le bénéfice et la fortune en fonction de ce chiffre, notamment suite à l’entretien du 25 janvier 2007. La contribuable n’avait jamais donné d’explications sur les montants non déclarés ressortant des comptes bancaires mentionnés dans les décisions de rappel d’impôt du 29 novembre 2007, ni nié que lesdits comptes bancaires n’avaient pas été déclarés. Elle n’avait pas non plus produit de pièces justificatives qui démontreraient que ces fonds provenaient d’autres sources que de son activité professionnelle, ou des relevés bancaires témoignant des mouvements sur ces trois comptes pour les années concernées. Elle accréditait par-là la thèse que ces comptes servaient à l’encaissement de revenus non déclarés et celle que les revenus finalement taxés étaient inférieurs à ceux encaissés réellement.

L’amende qui avait été infligée à la contribuable sanctionnait un comportement intentionnel et était proportionnée.

25. Le même jour, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours de manière similaire dans la cause A/1360/2007.

26. Le 29 novembre 2007, Mme S______ a répliqué à la prise de position de l’AFC-GE dans la cause A/1359/2007.

L’AFC-GE lui avait menti au sujet des documents bancaires qu’elle détenait puisqu’elle avait pu, en janvier 2007, lui remettre une copie des documents volés. La décision de taxation d’office fondée sur ceux-ci était arbitraire. Elle l’était également par le montant retenu pour les reprises sur le revenu et la fortune. Le compte ouvert à la BCGe retenu par l’AFC-GE datait du 6 février 2004. Il avait été ouvert pour permettre la réception d’un montant de CHF 56’265.-, versé par sa sœur, selon un extrait du compte et un avis de crédit qu’elle annexait. Ce montant n’aurait donc déjà pas dû être pris en compte comme revenu des années 2001 à 2003.

A ce courrier était annexé un relevé du compte BCGE n° ______, dont la détentrice était la contribuable, et un avis de crédit de CHF 56’265.- du 6 février 2004, montant crédité sur ordre de sa sœur, Madame R______. Le solde du compte en question se montait à zéro à cette date.

Le compte UBS n^o ______ était utilisé exclusivement à titre privé. Une partie des relevés avait pu être retrouvée, desquels il ressortait que les seuls crédits étaient des transferts du compte professionnel que la contribuable avait à l’UBS, soit le compte n° ______, les débits étant des dépenses privées.

Si d’aventure le mode de la taxation d’office était retenu, celle-ci devait être réduite en ne tenant compte que des avoirs se trouvant sur le compte n^o ______ ouvert à la Raiffeisen, soit CHF 58’801.-. Le redressement devrait être effectué en partant du principe que ce montant représentait le 120 % de la somme à reprendre, ce qui devait conduire à une reprise de CHF 49’000.- en 2003, de CHF 44’100.- en 2002 et de CHF 39’200.- en 2001. L’amende devait être réduite en proportion.

27. Le 31 janvier 2008, l’AFC-GE a dupliqué dans la cause A/1359/2007 relative à l’ICC. Concernant le compte n^o ______ouvert à la BCGe, rien ne permettait à ce stade de vérifier que le montant se trouvant sur ce compte provenait d’un héritage et non de revenus non déclarés dans le cadre de l’activité lucrative. Si tel était le cas, il était incompréhensible que la contribuable ne puisse pas documenter de manière complète ses affirmations sur l’origine du montant de CHF 56’265.-, alors que le fardeau de la preuve lui incombait. Concernant le compte n° ______ ouvert à l’UBS, il était curieux que la contribuable qui, jusque-là, n’avait fourni aucune pièce alors qu’elles lui avaient été réclamées, soit soudainement capable d’en produire certaines, alors qu’elle aurait pu s’adresser à la banque pour les obtenir.

Cela étant, le recours de Mme S______ devait être admis partiellement dès lors qu’elle avait justifié que le compte à la BCGe avait été ouvert le 6 février 2004 et que le compte UBS avait été alimenté par des virements du compte professionnel, qu’elle avait ouvert dans la même banque.

Les reprises devaient être rectifiées de la manière suivante : « le compte UBS JAL » présentait un solde de CHF 8’461,23 au 31 décembre 2004, soit une proportion de 7 % par rapport au total de CHF 120’000.- ayant servi de base et d’évaluation des revenus et fortune non déclarés. Les revenus et la fortune ayant fait l’objet des rappels d’impôt devaient donc être modifiés selon cette même proportion. Ceux-ci étant fixés à CHF 80’000.- en 2001, CHF 90’000.- en 2002 et CHF 100’000.- en 2003, ils devaient être ramenés respectivement à CHF 74’400.-, CHF 83’700.- et CHF 93’000.- pour ces années. L’amende fixée au montant de l’impôt soustrait devait être diminuée à due concurrence.

Le recours devait être rejeté pour le surplus.

28. Le 11 mars 2008, dans la cause A/1359/2007, Mme S______ a spontanément écrit à la commission. Elle lui transmettait un relevé d’un compte joint ______, dont elle avait été titulaire avec sa sœur Mme R______ à la BCGe pour la période allant du 7 mai 2003 au 19 mars 2004, et qui avait été crédité le 7 mai 2003 d’un montant de CHF 112’000.- provenant de l’héritage que toutes deux avaient perçu. Le compte bancaire en question était créditeur d’un montant de CHF 112’530.- au 31 décembre 2003 et c’était la moitié de celui-ci qu’elle avait perçue le 6 février 2004 sur le compte n° ______, ouvert dans la même banque.

29. Le 13 février 2009, la CCRA, qui avait repris l’instruction des causes A/1359/2007 et A/1360/2007, a demandé dans ces deux causes à l’AFC-GE de transmettre copie de toutes pièces permettant d’établir la date de l’envoi de la sommation du 1^er septembre 2006 et de sa réception par la contribuable, une copie d’écran ne suffisant pas.

30. Le 16 mars 2009, elle a demandé à la contribuable dans les deux causes précitées de transmettre les relevés du compte ______ ouvert à l’UBS, dont ceux de tous les mouvements de fonds durant les années 2001 à 2003, et les relevés du compte ______ ouvert à la banque Raiffeisen mentionnant tous les mouvements de fonds durant les mêmes années.

31. Le 20 mars 2009, l’AFC-GE a transmis la copie de l’enveloppe du courrier recommandé adressé au mandataire de la contribuable. Elle s’étonnait de la requête de la CCRA dès lors que la réception de ce courrier n’avait pas été contestée.

32. Le 26 mars 2009, Mme S______ a répondu à la CCRA. Elle s’étonnait de la teneur de son courrier. Les comptes en question étaient des comptes « commerciaux », utilisés par le délateur et volés par ses soins. Les contrôleurs étaient en possession de tous les relevés bancaires et elle ne comprenait pas la demande avec un délai aussi court. De plus, demander une copie de ces pièces auprès des banques représentait une démarche très longue et coûteuse. Il n’était donc pas possible de transmettre ces documents dans le délai imposé. Elle avait quitté la Suisse et maintenait ses explications antérieures.

33. Le 4 juin 2009, l’AFC-GE s’est déterminée sur la lettre du mandataire de la contribuable du 26 mars 2009. Elle persistait dans ses conclusions. Elle ne disposait pas des documents que la CCRA avait réclamés à la contribuable. Elle les avait elle-même réclamés à celle-ci.

34. Le 14 septembre 2009, la CCRA, après avoir joint les causes A/1359/2007 et A/1360/2007, a rejeté les recours et renvoyé la cause à l’AFC-GE pour nouvelle décision, au sens des considérants.

Le droit d’être entendu de Mme S______ n’avait pas été violé dès lors que l’AFC-GE lui avait offert, le 25 janvier 2007, l’occasion de s’exprimer oralement. La taxation d’office était fondée car il était établi que la déclaration fiscale de la contribuable était incomplète. Il n’appartenait pas à l’AFC-GE de rectifier par elle-même les défauts de renseignements d’un contribuable. Le fait que l’AFC-GE ne communique pas la nature et la source de l’élément qui avait fondé ses soupçons et initié la procédure de rappel n’avait pas pour effet de rendre ledit rappel injustifié. En l’occurrence, la contribuable n’avait pas fait état de trois comptes bancaires dans ses déclarations fiscales alors qu’ils présentaient des soldes positifs. Elle n’avait aucunement été en mesure d’expliquer la provenance des fonds arrivés sur ces comptes. La commission admettait qu’ils avaient été régulièrement alimentés, au cours des années 2001, 2002 et 2003, par des montants constituant des revenus pour la contribuable. Ils étaient dès lors imposables. La méthode employée par l’AFC-GE consistant à taxer d’office la contribuable par une estimation de ses revenus était acceptable en l’espèce, ce d’autant plus que Mme S______ n’avait pas critiqué la manière dont l’AFC-GE avait estimé l’évolution de son revenu et de sa fortune, et qu’elle avait mal collaboré. Les reprises étaient confirmées, mais à hauteur des montants retenus par l’AFC-GE dans ses observations du 31 janvier 2008. Le montant des amendes, qui correspondait à une fois l’impôt soustrait, constituait une sanction nullement disproportionnée, compte tenu de la faute de la contribuable.

35. Par acte posté le 13 octobre 2009, Mme S______ a recouru auprès du Tribunal administratif, devenu le 1^er janvier 2011 la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre la décision de la commission du 14 septembre 2009, reçue le 21 septembre 2009. Elle conclut à l’annulation de tous les bordereaux de taxation ICC et IFD ainsi que des amendes. C’était l’un de ses ex-collègues, M. W______ à disposition duquel elle avait mis une partie de ses locaux, qui avait fait parvenir à l’AFC-GE une série de documents bancaires sur la base desquels celle-ci avait engagé la procédure en rappel d’impôt. Or, ces documents lui avaient été volés. Elle avait déposé une plainte pénale pour vol de documents et de données confidentielles. Tout au long de la procédure de rappel d’impôt, les contrôleurs avaient nié être en possession de tels documents, jusqu’à ce qu’ils les remettent en photocopie en janvier 2007. Au lieu de demander à la recourante de signer une déclaration d’intégralité à faire valider auprès des banques concernées, ils avaient choisi une « voie d’envasement ». Ce n’était qu’après coup qu’ils avaient, suite à la réclamation, remis une photocopie des documents bancaires en leur possession. La décision de la commission devait être annulée parce qu’elle couvrait une violation de la procédure d’enquête commise par les contrôleurs. Elle avait omis de statuer sur le grief d’utilisation des documents volés. Elle n’avait pas rectifié la taxation d’office en fonction des pièces justificatives, qu’elle avait elle-même remises dans le cadre de la procédure de recours.

36. Le 20 novembre 2009, la commission a transmis son dossier, persistant dans les considérants et le dispositif de sa décision.

37. Le 10 décembre 2009, l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) a conclu au rejet du recours, renonçant à déposer des observations.

38. Le 1^er février 2010, l’AFC-GE a répondu au recours. Elle conclut à son rejet. Le droit d’être entendu de la recourante n’avait pas été violé dès lors que les parties n’avaient pas un droit à obtenir une audition verbale et que Mme S______, bien que convoquée personnellement le 25 janvier 2007 dans les locaux de l’AFC-GE, n’avait pas donné suite à cette convocation, choisissant de se faire représenter. En outre, devant la CCRA, un double échange d’écritures avait été ordonné. La taxation d’office était fondée si ce n’était qu’elle devait être rectifiée, conformément aux conclusions prises par l’AFC-GE le 31 janvier 2008. Dans son recours, la recourante admettait que le compte qu’elle avait ouvert auprès de la Raiffeisen n’avait pas été déclaré puisqu’elle admettait que les chiffres déclarés devaient être redressés à concurrence de CHF 35’200.- pour 2001, CHF 39’600.- pour 2002 et CHF 44’000.- pour 2003, en fonction des avoirs se trouvant au 31 décembre 2004 sur ledit compte. Au surplus, au vu des pièces produites, la recourante n’avait pas démontré la nature successorale des fonds détenus sur le compte ouvert à la BCGe.

39. Le 27 septembre 2010, le juge délégué a demandé au Procureur général de la République et canton de Genève de lui indiquer si la recourante avait déposé à ce jour une plainte pénale pour vol ou d’autres infractions contre M. W______, avec lequel elle avait partagé ses locaux professionnels de 2001 à 2004.

40. Le 5 octobre 2010, le Procureur général a répondu par la négative. Aucune procédure n’était en cours au parquet et aucune plainte n’avait été déposée à la police à ce jour.

41. Le 9 mars 2011, le juge délégué a, en complément de son instruction, demandé à l’AFC-GE de lui indiquer les circonstances précises dans lesquelles elle avait été mise en possession des coordonnées des trois comptes ouverts à l’UBS, à la BCGe et à la banque Raiffeisen.

42. Le 29 mars 2011, l’AFC-GE a répondu que c’était l’ancienne associée de la recourante qui lui avait apporté le 21 mars 2006 de sa propre initiative les documents en question. Elle ne disposait pas de cette documentation lorsqu’elle avait procédé aux premières taxations des exercices 2001, 2002 et 2003.

43. Le 18 avril 2011, la recourante s’est déterminée sur la réponse de l’AFC-GE du 29 mars 2011. La décision d’ouvrir une procédure en rappel d’impôt datait du lendemain du jour où l’AFC-GE avait reçu les documents volés. Lorsqu’elle avait pris cette décision, elle devait forcément être en possession de ces documents. Les mêmes remarques pouvaient être faites en rapport avec la décision de notifier le 29 novembre 2006 des bordereaux de redressement fiscal.

44. Le 10 mai 2011, le mandataire de la recourante a transmis une copie de documents se rapportant au dépôt de plainte liée à des documents volés chez elle. Il s’agissait d’une plainte du 12 juillet 2005 formée pour vol de courriers dans la boîte aux lettres de la recourante, commis sans effraction. Avaient été volés des factures, des cartes d’essence et des relevés bancaires. Il s’agissait également d’une deuxième plainte déposée le 7 mars 2007 contre inconnu, à nouveau pour vol de documents dans la boîte aux lettres, mais par effraction, commis le 7 mars 2007.

1. Le 12 mars 2011, le juge délégué a informé les parties que la cause était gardée à juger.

1. Depuis le 1^er janvier 2011, suite à l’entrée en vigueur de la nouvelle loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), qui a remplacé la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - aLOJ, l’ensemble des compétences jusqu’alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre administrative, qui devient autorité supérieure ordinaire de recours en matière administrative (art. 132 LOJ).

Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1^er janvier 2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette dernière est ainsi compétente pour statuer.

2. Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est recevable (art. 56A aLOJ ; 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 dans sa teneur au 31 décembre 2010).

3. Le recours portant sur les exercices fiscaux 2001 à 2003, il est régi par les dispositions fiscales en vigueur à cette époque.

Pour l’ICC, il s’agit de la LHID et la LCP, la loi sur l’imposition des personnes physiques - Objet de l’impôt - Assujettissement à l’impôt du 22 septembre 2000 (aLIPP- I - D 3 11), la loi sur l’imposition dans le temps des personnes physiques du 31 août 2000 (aLIPP-II - D 3 12), l’aLIPP-III, la aLIPP-IV et la loi sur l’imposition des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16), ainsi que leurs règlements d’exécution. Quant aux règles de procédures applicables c’est la LPFisc qui s’applique.

Pour l’IFD, sont applicables les dispositions de la LIFD.

4. En matière d’impôts directs, le revenu et la fortune des personnes physiques sont imposables au titre de l’ICC (art. 1 let. a LHID et 1 let. a LCP), et seul le revenu est imposable à celui de l’IFD.

5. A teneur de l’art. 26 al. 1 LPFisc, la contribuable doit remplir la formule de déclaration d’impôt de manière complète et conforme à la vérité, en indiquant notamment tous les éléments du revenu, du bénéfice, de la fortune et du capital, qu’ils soient imposables ou non. Une règle similaire figure à l’art. 124 al. 2 LIFD.

En particulier, la contribuable doit déclarer tous revenus, prestations et avantages, qu’ils soient uniques ou périodiques, en espèces ou en nature et quelle qu’en soit l’origine (art, 1 LIPP-IV), ainsi que ses comptes bancaires, lesquels sont soumis à l’impôt sur la fortune (art. 2 let. c aLIPP-III).